هزینه های قابل قبول مالیاتی

هزینه های قابل قبول مالیاتی چیست ؟

مودیان مالیاتی برای انجام فعالیت های خود ناگزیر به انجام هزینه می باشند؛ این هزینه ها باید دارای منطق اقتصادی باشند و ممیزان مالیاتی در تعیین درآمد مشمول مالیات تنها هزینه هایی را می پذیرند که منطبق بر قوانین و مقررات مالیاتی باشد، با این حال یکی از چالش های بالقوه در روابط میان مودیان و مأموران مالیاتی نحوه نگرش آنها به هزینه است.

از آن جا که خرید کالا و خدمات و همچنین پرداخت هزینه برای کلیه فعالیت های اقتصادی و غیر اقتصادی امری اجتناب ناپذیر است بنگاه های اقتصادی و غیر اقتصادی برای تحصیل درآمد نیازمند معامله کالا و خدمت و صرف هزینه می باشند که این هزینه ها در صورتی که:

• منحصراً مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه در دوره مالی مربوط
• در حد متعارف متکی به مدارک بوده
• و با رعایت حد نصاب های مقرر در این قانون باشد

برای تشخیص درآمد مشمول مالیات مورد پذیرش سازمان امورمالیاتی قرار می گیرد.

در واقع هزینه های قابل قبول مالیاتی هزینه هایی هستند که در واحدهای اقتصادی روی می دهند و در زمان رسیدگی مالیاتی توسط کارشناسان مالیاتی مورد قبول واقع می شوند.

مهمترین دلیل پذیرش این هزینه ها توسط کارشناسان مالیاتی مطابقت با قانون مالیاتهای مستقیم است.

شرایط و موارد هزینه های قابل قبول مالیاتی در ماده ۱۴۷ و ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و اصلاحات و الحاقات بعدی آن ذکر شده است.

همچنین بر اساس همین قانون دارایی ثابت بر اثر استفاده یا گذشت زمان قابل استهلاک است و ماخذ استهلاک قیمت تمام شده دارایی می باشد.

محاسبه استهلاكات دارایی و هزینه های تاسیس و سرمایه ای در تشخیص درآمد مشمول مالیات و نیز شیوه محاسبه استهلاک در ماده ۱۴۹ قانون مالیات های مستقیم (اصلاحیه) مصوب ۱۳۹۴/۰۴/۳۱) آمده است.

روش بررسی هزینه ها توسط ماموران مالیاتی

پرداخت هزینه برای کلیه فعالیت های اقتصادی امری اجتناب پذیر است و بین درآمدها و هزینه های بنگاه های اقتصادی رابطه معکوسی حاکم است به این معنی که هر چه هزینه ها بیشتر باشد به همان میزان از درآمدها کاسته می شود.

بر همین اساس افزایش هزینه ها منجر به کاهش درآمد و کاهش درآمد به کاهش مالیات می انجامد.

کارشناسان مالیاتی معمولا از طریق بررسی و تبیین دقیق هزینه های مالیاتی به تشخیص درآمد مشمول مالیات و تعیین دقیق مالیات مودیان دسترسی پیدا می کنند.

مثال :

فرض کنید برای تولید 1000 متر کاشی نیازمند 10 لیتر مازوت به قیمت هر لیتر 700 ریال هستید.

کارشناسان با بررسی مقدار مصرف شده 140.000.000 ریال مازوت ، به این نتیجه می رسند که 20.000 متر کاشی تولید شده.

20.000 = 7 ÷ 10 ÷ 140.000.000

به همین صورت روابط منطقی بین هزینه ها و درآمد های یک مجموعه برقرار می باشد.

بررسی مواد 147 – 148 و 149 قانون مالیاتهای مستقیم

تعریف هزینه های قابل قبول مالیاتی (ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم)

بر اساس ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم هزینه های قابل قبول باید دارای شرایط زیر باشند.

• در حدود متعارف متکی به مدارک باشند
• منحصراً مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه در دوره مالی مربوط باشد.
• حد نصاب های مقرر شده بابت هزینه ها رعایت شده باشد.

در حدود متعارف متکی به مدارک باشند :در بند ۲ ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ آمده است اگر اسناد هزینه ارائه نشود،

هزینه قابل قبول نیست و اگر اسناد مربوط به درآمد ارائه نشود این قسمت از درآمد على الرأس تشخيص داده شده و به درآمد اضافه می شود و یا به عنوان هزینه نامتعارف مورد بررسی قرار می گیرد.

دومین شرط این است که این هزینه مربوط به فعالیت مؤسسه باشد؛ بنابراین هر هزینه ای که ارتباط مستقیم با فعالیت مؤسسه نداشته باشد نیازمند رسیدگی دقیق تر است.

در مواردی که هزینه ای در قانون مالیات ها پیش بینی نشده یا بیش از نصاب های مقرر بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون یا مصوبه هیات وزیران صورت گرفته باشد، قابل قبول خواهد بود.

بر اساس تبصره ماده 147 هزینه های مربوط به درآمدهایی که به موجب قانون مالیات های مستقیم از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه می شود به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی شناخته نمی شوند.

در این خصوص بخشنامه شماره ۲۳۲/۱۳۷۶/۱۰۱۲۴ مورخ ۱۳۸۴/۰۵/۲۹ تصریح کرده است:

در صورتی که درآمدهای معاف از مالیات دارای هزینه مستقیم باشند

نظر به معاف بودن درآمد، هزینه مستقیم مرتبط با درآمد منظور شده و حسب مقررات مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم از درآمدهای غیر معاف قابل کسر نخواهد بود.

بند ۶ بخشنامه شماره ۲۳۲/۳۹۳/۳۰۵۴۵ مورخ ۸۸/۰۳/۱۸ نیز قید کرده است چنان چه تسهیلات مالی دریافتی در فعالیتهای معاف از مالیات و یا مشمول مالیات مقطوع به استثنای املاک و حق واگذاری محل که به عنوان دارایی ثابت با دارایی نامشهود مؤسسه باشد مصرف می شود

در این صورت هزینه تسهیلات مذکور مربوط به بخش منابع معاف یا مشمول مالیات مقطوع حسب مورد بوده و قابل کسر از درآمد مشمول مالیات نخواهد بود.

تبصره 3 ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم

لازم به ذکر است بر اساس تبصره ۳ ماده ۱۴۷ پذیرش هزینه های پرداختی قابل قبول مالیاتی موضوع قانون مالياتها که به شیوه تهاتری انجام نشود از مبلغ پنجاه میلیون ۵۰,۰۰۰,۰۰۰ ریال به بالا منوط به پرداخت یا تسویه وجه آن از طریق سامانه بانکی خواهد بود.

البته این مورد به 200.000.000 ریال تصحیح گردیده.

این تبصره کار را برای مودی خیلی سخت می کند چرا که مودی حتی نمی تواند چک های دریافتی خود را خرج کند چون در تبصره 3 ماده 147 قانون گفته باید از طریق سیستم بانکی اقدام شود.

البته به این موضوع دقت کنید که در اینجا صراحتا هزینه های نقدی را مورد توجه قرار داده و در مورد خرج کردن چکها مطابق با بخشنامه ذیل قابل دفاع بوده و می توانید از برگشت هزینه در هیات بند 3 یا هیات های بالاتر جلوگیری نمایید.

شماره: 131/96/200

تاریخ: 04/10/1396

بخشنامه

امور مالیاتی شهر و استان تهران

موضوع: اجرای حکم تبصره 3 ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم

با توجه به سوالات و ابهامات مطرح ­شده در خصوص اجرای مفاد حکم مذکور در تبصره 3 ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 31/04/1394 و به منظور اتخاذ وحدت رویه بدین وسیله مقرر می­دارد:

نظر به اینکه در تبصره فوق به صورت صریح هزینه های پرداختی مورد حکم قرارگرفته است، بنابراین نصاب مندرج در تبصره فوق صرفا درخصوص هزینه های پرداختی که به صورت نقدی و بیش از پنجاه میلیون ریال ( 50000000) بوده، جاری است.

لذا در صورتی که هزینه های پرداختی نقدی بیش از پنجاه میلیون ریال که از طریق سیستم بانکی مودی انجام نشده باشد، از نظر مالیاتی قابل قبول نخواهد بود.

این حکم به سایر هزینه های انجام شده که از سایر طرق تسویه و یا تهاتر می­گردد، قابل تسری نخواهدبود. 71-14/9

سید کامل تقوی نژاد

رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

در بند ۲۷ ماده ۱۴۸ تصریح شده است هزینه های قابل قبول مربوط به سالهای قبلی که پرداخت یا تخصیص آن در سال مورد رسیدگی تحقق می یابد در زمره هزینه های قابل قبول مالیاتی است.

همچنین بر اساس بخشنامه شماره ۳۰/۴/۱۴۲۶۶/۷۱۹۹۶ مورخ ۱۳۷۴/۱۲/۲۱ هزینه های قابل قبول که با توجه به دلایل و مدارک مثبته در یک سال مالیاتی تحقق یافته اعم از آن که در سال مزبور پرداخت شده یا مودی متعهد به پرداخت آن باشد باید جزو هزینه های قابل قبول همان سال پذیرفته شود.

و اگر هزینه ای وجود داشته باشد که از نظر حسابرس یا ممیز مالیاتی هم قابل قبول باشد ولی در این مواد پیش بینی نشده باشد وی نمیتواند آن را قبول کند.

در این مورد دقت شود که سرفصل هزینه های ایجاد شده در سیستم حسابداری دقیقا منطبق با موارد 147 تا 149 ق.م.م باشد و از اسامی مترادف استفاده نشود.

سرفصل هزینه های قابل قبول مالیاتی

در ماده 148 و بر اساس شرایط مذکور در ماده ۱۴۷ ق.م.م ،موارد زیر به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی ذکر شده است.

• قیمت خرید کالای فروخته شده و یا قیمت خرید مواد مصرفی در کالا و خدمات فروخته شده
• هزینه های استخدامی متناسب با خدمت کارکنان بر اساس مقررات استخدامی موسسه بشرح زیر:

هزینه های حقوق و دستمزد قابل پذیرش مالیاتی

الف : حقوق یا مزد اصلی و مزایای مستمر اعم از نقدی یا غیر نقدی مزایای غیر نقدی به قیمت تمام شده برای کارفرما

ب : مزایای غیر مستمر اعم از نقدی و غیر نقدی از قبیل خواربار بهره وری پاداش، عیدی ، اضافه کار . هزینه سفر و فوق العاده مسافرت تا حد نصاب مربوطه

ج : هزینه های بهداشتی و درمانی و وجوه پرداختی بابت بیمه های بهداشتی و عمر و حوادث ناشی از کار.

د : حقوق بازنشستگی وظیفه و پایان خدمت طبق مقررات استخدامی موسسه و خسارت اخراج و بازخرید طبق قوانین موضوعه مازاد بر مانده حساب ذخیره مربوط ها وجوه پرداختی به سازمان تامین اجتماعی طبق مقررات مربوط

و همچنین تا میزان 3% حقوق پرداختی سالانه بابت پس انداز کارکنان براساس آئین نامه ای که به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می رسد.

و : معادل یک ماه آخرین حقوق و دستمزد و همچنین مابه التفاوت تعديل حقوق سنوات قبل که به منظور تامین حقوق بازنشستگی و وظیفه مزایای پایان خدمت خسارت اخراج و بازخرید کارکنان موسسه ذخیره می شود.

ز : پرداختی به بازنشستگان موسسه حداکثر تا سقف یک دوازدهم معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون

• کرایه محل موسسه در صورتی که اجاره ای باشد مال الاجاره پرداختی طبق سند رسمی و در غیر اینصورت در حدود متعارف
• اجاره بهای ماشین آلات و ادوات مربوط به موسسه در صورتی که اجاره ای باشد
• مخارج سوخت برق روشنائی آب و مخابرات و ارتباطات
• وجوه پرداختی بابت انواع بیمه مربوط به عملیات و دارایی موسسه
• حق الامتیاز پرداختی و همچنین حقوق عوارض و مالیات هایی که به سبب فعالیت موسسه به شهرداری ها و وزارتخانه ها و موسسات دولتی و وابسته به آن ها پرداخت می شود به استثنای مالیات بر درآمد و ملحقات آن و سایر مالیاتهایی که موسسه به موجب مقررات این قانون ملزم به کسر از دیگران و پرداخت آن می باشد و همچنین جرایمی که به دولت و شهرداریها پرداخت می گردد.
• هزینه تحقیقاتی آزمایشی و آموزشی خرید کتاب و نشریات و لوح های فشرده و هزینه های بازاریابی . تبلیغات و نمایشگاهی مربوط به فعالیت موسسه بر اساس آئین نامه ای که به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی میرسد
• هزینه های مربوط به جبران خسارت وارده مربوط به فعالیت و دارایی موسسه مشروط بر اینکه

اولا وجود خسارت محقق باشد.

ثانیا موضوع و میزان آن مشخص باشد.

ثالثا طبق مقررات قانون یا قراردادهای موجود جبران آن به عهده دیگری نبوده و یا در هر صورت از طریق دیگر جبران نشده باشد .

• هزینه های فرهنگی و ورزشی و رفاهی کارگران پرداختی به وزارت کار و امور اجتماعی حداکثر معادل ده هزار ریال به ازای هر کارگر.
• ذخیره مطالباتی که وصول آن مشکوک باشد مشروط بر اینکه: اولا: مربوط به فعالیت موسسه باشد. دوم: احتمال غالب برای لاوصول ماندن آن موجود باشد،ثالثا در دفاتر موسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد تا زمانی که طلب وصول گردد یا لا وصول بودن آن محقق شود آئین نامه مربوط به این بند به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارای میرسد.

اولا : مربوط به فعالیت موسسه باشد.

دوم : احتمال غالب برای لاوصول ماندن آن موجود باشد،

ثالثا : در دفاتر موسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد تا زمانی که طلب وصول گردد یا لا وصول بودن آن محقق شود.

• زیان اشخاص حقیقی و حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر آنها و با توجه به مقررات احراز گردد. از درآمد سال یا سال های بعد استهلاک پذیر است.
• هزینه های جزئی مربوط به محل موسسه که عرفا به عهده مستاجر است در صورتی که اجاری باشد.
• هزینه های مربوط به حفظ و نگهداری محل موسسه در صورتی که ملکی باشد.
• مخارج حمل و نقل
• هزینه های ایاب و ذهاب پذیرائی و انبارداری
• حق الزحمه های پرداختی متناسب با کار انجام شده از قبیل حق العمل دلالي حق الوكاله – حق المشاوره-حق حضور هزینه های حسابرسی و خدمات مالی و اداری و بازرسی هزینه های نرم افزاری طراحی و استقرار سیستمهای مورد نیاز سایر هزینه های کارشناسی در ارتباط با فعالیت موسسه و حق الزحمه بازرس قانونی
• سود کارمزد و جریمه هایی که برای انجام عملیات موسسه به بانک ها صندوق تعاون صندوق های حمایت از توسعه بخش کشاورزی و همچنین موسسات اعتباری غیربانکی مجاز و شرکت های واسپاری( لیزینگ) دارای مجوز از بانک مرکزی پرداخت شده یا تخصیص یافته باشد.
• بهای ملزومات اداری و لوازمی که معمولا ظرف یک سال از بین می رود.
• مخارج تعمیر و نگهداری ماشین آلات و لوازم کار و تعویض قطعات یدکی که به عنوان تعمیر اساسی تلقی نگردد.
• هزینه های اکتشاف معادن که منجر به بهره برداری نشده باشد.
• هزینه های مربوط به حق عضویت و حق اشتراک پرداختی مربوط به فعالیت موسسه
• مطالبات لا وصول به شرط اثبات آن از طرف مودی مازاد برمانده حساب ذخیره مشکوک الوصول.
• زیان حاصل از تسعیر ارز بر اساس اصول متداول حسابداری مشروط بر اتخاذ یک روش یکنواخت طی سال های مختلف از طرف مودی
• ضایعات متعارف تولید
• ذخیره مربوط به هزینه های پرداختنی قابل قبول که به سال مورد رسیدگی ارتباط دارد.
• هزینه های قابل قبول مربوط به سالهای قبلی که پرداخت با تخصیص آن در سال مالیاتی مورد رسیدگی تحقق یابد.
• هزینه خرید کتاب و سایر کالاهای فرهنگی هنری برای کارکنان و افراد تحت تکفل آنها تا میزان حداکثر معافیت مالیاتی موضوع ماده ۸۴ این قانون به ازای هر نفر
• ذخیره مربوط به خدمات پس از فروش (گارانتی) اشخاص حقوقی.

افزون بر موارد تصریح شده ۲۹ گانه بالا بر اساس تبصره ۱ ماده ۱۴۸ هزینه های دیگر که مربوط به تحصیل درآمد موسسه تشخیص می شود و در این ماده پیش بینی نشده است به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور و تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی جز هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد.

همچنین بر اساس تبصره ۲ ماده 148 مدیران و صاحبان سرمایه اشخاص حقوقی در صورتی که دارای شغل موظف در موسسات مذکور باشند جز کارکنان موسسه محسوب خواهند شد

ولی در موسساتی که غیر اشخاص حقوقی باشند حقوق و مزایای صاحب موسسه و اولاد تحت تکفل و همسر نامبرده به استثنای هزینه سفر و فوق العاده مسافرت مربوط به شغل که مشمول مقررات جزب بند ۲ این ماده خواهد بود جز هزینه های قابل قبول منظور نخواهد شد.

همچنین در تبصره ۳ آمده است که در محاسبه مالیات شرکت ها و اتحادیه های تعاونی ذخایر موضوع بندهای ۱ و ۲ ماده ۱۵ قانون شرکت های تعاونی ،ذخیره موضوع بند ۱ و حق تعاون و آموزش موضوع بند ۳ ماده ۲۵ قانون اخیر الذكر جزو هزینه های قابل قبول مالیاتی محسوب می شود.

در مورد شرکتهای تعاونی مطابق تبصره 6 ماده 105 : درآمد مشمول مالیات ابرازی شرکت‌ها و اتحادیه های تعاونی متعارف و شرکت‌های تعاونی سهامی عام مشمول ۲۵% تخفیف از نرخ موضوع این ماده می باشد.

بررسی انواع هزینه های قابل قبول مالیاتی

بند ۸ بخشنامه شماره ۲۳۲/۲۴۰۱/۲۸۳۴۵ مورخ ۱۳۸۵/۰۷/۱۸

پرداخت پاداش هیئت مدیره مصوب مجمع عمومی شرکتها با عنایت به مفاد مواد ۲۳۹ و ۲۴۱ قانون تجارت از محل سود خالص قابل تقسیم انجام می پذیرد لذا پاداش مذکور نمی تواند در زمره هزینه های قابل قبول تلقی گردد.

بدیهی است در هر صورت پاداش اعضای هیئت مدیره اعم از موظف و غیر موظف با رعایت مقررات مالیاتی مشمول کسر مالیات حقوق می باشد.

آیین نامه اجرایی جزو هـ بند ۲ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم

این آیین نامه طی پیشنهاد شماره ۴۰۵۳/۳۷۳۱۳-۲۱۱ مورخ ۸۱/۰۶/۳۱ سازمان امور مالیاتی کشور در سه بند به شرح ذیل در تاریخ ۸۱/۰۶/۳۱ به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی رسید.

وجوه پرداختی به سازمان تأمین اجتماعی و پس انداز برای کارکنان با رعایت شرایط زیر در حساب مالیاتی، قابل قبول است؛

۱ وجوه پرداختی به سازمان تأمین اجتماعی طبق مقررات در ارتباط با فعالیت مؤسسه

۲ .سه درصد (۳) حقوق پرداختی حقوق یا مزد اصلی و مزایای مستمر سالانه بابت پس انداز کارکنان بر اساس فهرست حقوق و مزایای ماهیانه کارکنان

۳ .حساب پس انداز کارکنان می بایست در حساب مشخصی در دفاتر شرکت به طور جداگانه ثبت و نگهداری شود هر گونه درآمد حاصل از فعالیتهای اقتصادی از محل این منبع تابع قانون و مقررات مالیاتی مربوط خواهد بود.

ماده ۱ نصاب های تعیین شده در این آیین نامه در صورتی که مستند به مدارک باشد، تا حدودی که تبیین گردیده است برای تشخیص مالیات مودیانی که درآمد مشمول مالیات آنها از طریق رسیدگی دفاتر قانونی تعیین می گردد قابل قبول خواهد بود و مازاد بر آن در محاسبه درآمد شمول مالیات، قابل پذیرش نیست.

ماده ۲- نصاب هزینه سفر و فوق العاده مسافرت به شرح زیر تعیین میگردد. هزینه مسافرت مدیران بازرسان کارکنان و اشخاص حقوقی به خارج از ایران که به منظور حوائج مربوط به مؤسسه باشد تا حدود ذیل قابل پذیرش خواهد بود؛

الف) (اصلاحی ۸۷/۰۱/۱۹) هزینه اقامت مدیران بازرسان و کارکنان شرکت های تولیدی جمعاً در هر سال حداکثر چهار ماه به قرار روزی دو میلیون ریال

ب) (اصلاحی ۸۷/۰۱/۱۹) هزینه اقامت مدیران بازرسان و کارکنان سایر شرکتها و اشخاص حقوقی جمعاً در هر سال حداکثر دو ماه به قرار روزی دو میلیون ریال (اصلاحی ۸۷/۰۱/۱۹) هزینه مسافرت اشخاص حقیقی به خارج از ایران به منظور رفع حوائج شخصی جمعاً در هر سال حداکثر دو ماه به قرار روزی دو میلیون ریال

بند ۴ بخشنامه شماره ۲۳۲/۲۴۰۱/۲۸۳۴۵ مورخ ۱۳۸۵/۰۷/۱۸

وجوه پرداختی یا تخصیصی بابت مرخصی کارکنان وفق مقررات موضوعه مشمول مالیات حقوق می باشد و در صورت پرداخت به استناد بند ۲ ماده ۱۴۸ مالیات های مستقیم به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی می گردد.

در ضمن وجوه پرداختی بابت باز خرید مرخصی کارکنان به استناد بند ۵ ماده ۹۱ صرفا در صورت پرداخت در زمان بازنشستگی یا از کار افتادگی مشمول مالیات حقوق نمی باشد.

عدم پذیرش جرائم پرداختی مودیان به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی

بخشنامه شماره ۲۰۰/۲۰۰۶۴ مورخ ۹۱/۱۰/۱۱

در صورتی که طبق قوانین و مقررات مربوط عدم انجام تکالیف یا تعهد از سوی اشخاص مشمول جریمه ای شناخته شود این جرائم به استثنای جرائم پرداختی به بانک ها به استناد رأی هیئت عمومی شورای عالی مالیاتی

به شماره ۳۰/۴/۱۲۳۵ مورخ ۷۱/۱۰/۲۹ با توجه به عدم پیش بینی آن در قانون مالیات های مستقیم و مقررات ذی ربط به عنوان هزینه قابل قبول در تشخیص درآمد شمول مالیات قابل پذیرش نخواهد بود.

رأی شماره ۳۰/۴/۱۳۳۵۶ مورخ ۷۱/۱۰/۲۹ شورای عالی مالیاتی

نظر به عموم بند ۱۸ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم و اصلاحیه بعدی آن وجوهی را که مؤسسات موضوع ماده ۱۴۷ قانون علاوه بر اصل مبلغ وام دریافتی به بانک ها پرداخت می نمایند.

صرف نظر از عنوان آن جزو هزینه بانکی پرداختی بابت اخذ وام محسوب شده و از جمله هزینه های قابل قبول می باشد؛

مضافاً بنا به مدلول بند ۷ ماده ۱۴۷ از نظر عنوانی نیز جریمه پرداختی به دولت و شهرداری ها جزو هزینه قابل قبول محسوب نمی شود و جریمه پرداختی به بانک بابت تأخیر پرداخت اقساط وام را نمی توان از مصادیق جریمه پرداختی تلقی نمود.

بخشنامه شماره ۲۳۰/۹۳/۴۵ مورخ ۱۳۹۳/۰۴/۰۸

به موجب تصویب نامه شماره ۲۴۵۲۵ت ۴۹۹۲۱ مورخ ۱۳۹۳/۰۳/۰۵ مبالغ پرداختی شرکت مدیریت شبکه برق ایران بابت خسارت تأخیر در پرداخت قراردادهای خرید برق از نیروگاه های بخش خصوصی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی منظور می شود.

بدیهی است جرائم مذکور در شرکت های دریافت کننده بایستی به عنوان درآمد شناسایی شده و مشمول مالیات می باشد .

تبصره ۵ ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده آن قسمت از مالیات و عوارض پرداختی مؤدیان که طبق مقررات این قانون قابل تهاتر یا استرداد نیست، به عنوان هزینه‌های قابل قبول موضوع قانون مالیات‌های ‏مستقیم محسوب می‌شود.

بخشنامه شماره ۲۸۰۰۴( مورخ ۱۳۸۸/۱۱/۱۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده

تبصره ۴ – در صورتی که مؤدی به عرضه توأم کالاها و خدمات مشمول و معاف اشتغال ‏داشته باشد، ‌صرفاً مالیات و عوارضی که بابت خرید نهاده‌های موردنیاز برای تولید کالاها و خدمات مشمول پرداخت کرده است، حسب مورد، قابل کسر، تهاتر یا استرداد است.‏

با توجه به تبصره های دیگر قانون مالیات بر ارزش افزوده مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداختی مربوط به کالاها و خدمات معاف قابل استرداد نمی باشد و به عنوان هزینه های قابل قبول موضوع قانون مالیاتهای مستقیم محسوب می شود.

هزینه های تحقیقاتی آزمایشی و آموزشی

بند ۸ ماده ۱۴۸ هزینه های تحقیقاتی آزمایشی و آموزشی خرید کتاب نشریات و لوح های فشرده، هزینه بازاریابی تبلیغات و نمایشگاهی مربوط به فعالیت مؤسسه بر اساس آیین نامه ای که به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می رسد.

آیین نامه اجرایی مقررات مربوط به بند ۸ ماده ۱۴۸ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم

هزینه های تحقیقاتی آزمایشی و آموزشی خرید کتاب نشریات و لوح های فشرده، هزینه بازاریابی تبلیغات و نمایشگاهی مربوط به فعالیت مؤسسه از ابتدای سال ۱۳۸۱ با رعایت موارد زیر جزء قابل قبول در حساب مالیات محسوب خواهد شد.

(الف) هزینه های تحقیقاتی

• فهرست طرح یا طرح های تحقیقاتی انجام شده با در دست اجرا به اداره امور مالیاتی مربوطه تسلیم شده باشد.
• طرح یا طرح های تحقیقاتی باید منحصراً مربوط به فعالیت و در راستای تحصیل درآمد مؤسسه اسناد و مدارک مثبته انجام هزینه طرح با طرح های تحقیقاتی به انضمام ریز هزینه به اداره امور مالیاتی ارائه شود.

(ب) هزینه های آزمایشی و آموزشی

هزینه های آزمایشی و آموزشی از جمله هزینه های حضور در کنگره ها و همایشهای علمی و آموزشی آموزشهای ضمن خدمت کارکنان دوره های کوتاه مدت تخصصی و سایر موارد مشابه که مرتبط با فعالیت مؤسسه باشد.

(ج) هزینه های خرید کتاب نشریات و لوح های فشرده

هزینه های خرید کتاب نشریات و لوح های فشرده که مرتبط با فعالیت مؤسسه باشد.

(د) هزینه های بازاریابی و تبلیغات و نمایشگاهی

• هزینه های بازاریابی تبلیغات و نمایشگاهی برای تولید کالا یا ارائه خدمات که دوره آتی قبل از بهره برداری عرضه می شود ،هزینه مزبور ظرف ده سال از تاریخ شروع به فروش یا عرضه خدمات به اقساط مساوی مستهلک خواهد شد.
• هزینه بازاریابی تبلیغات و نمایشگاهی برای شناساندن و معرفی کالا و همچنین عرضه خدمات که مستقیماً با فعالیت مؤسسه ارتباط دارد.
• هزینه بازاریابی تبلیغات و نمایشگاهی به منظور صادرات کالا انجام خدمات تحقیقاتی، آموزشی بازاریابی تبلیغات و نمایشگاهی چنان چه توسط اشخاص دیگر برای مؤسسه انجام می گیرد و طبق قانون و مقررات مشمول کسر مالیات تکلیفی باشد.

پذیرش هزینه آن منوط به کسر و واریز مالیات تکلیفی آن به حساب سازمان امور مالیاتی کشور اداره امور مالیاتی ذی ربط خواهد بود این بند بخشنامه در سال ۹۷ بموجب رای دیوان عدالت اداری ابطال گردید.

بند “س” ماده ۱۳۲ – معادل هزینه های تحقیقاتی و پژوهشی اشخاص حقوقی خصوصی و تعاونی در واحدهای تولیدی و صنعتی دارای پروانه بهره برداری از وزارتخانه های ذی ربط که در قالب قرارداد منعقده با دانشگاهها یا مراکز پژوهشی

و آموزش عالی دارای مجوز قطعی از وزارتخانه های علوم، تحقیقات و فناوری و بهداشت درمان و آموزش پزشکی که در چهارچوب نقشه جامع علمی کشور انجام می شود.

مشروط بر این که گزارش پیشرفت سالانه آن به تصویب شورای پژوهشی دانشگاه ها و یا مراکز تحقیقاتی مربوطه برسد و ناخالص درآمد ابرازی حاصل از فعالیت های تولیدی و معدنی آنها کمتر از پنج میلیارد (۵۰۰۰۰.۰۰۰.۰۰۰ ریال )نباشد

حداکثر به میزان ده درصد (۱۰) مالیات ابرازی سال انجام هزینه مذکور بخشوده می شود به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی پذیرفته نخواهد شد.

هزینه های جبران خسارت

بند ۹ ماده ۱۴۸ هزینه های مربوط به جبران خسارت وارده مربوط به فعالیت و دارایی مؤسسه مشروط بر این که

• اولاً وجوه خسارت محقق باشد. ( مانند چک های برگشتی )
• ثانیاً موضوع و میزان آن مشخص باشد.
• ثالثاً طبق مقررات قانون یا قراردادهای موجود جبران آن به عهده دیگری نبوده یا در هر صورت از آیین نامه احراز شرایط سه گانه مذکور در این بند به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب طریق دیگر جبران نشده باشد.

آیین نامه اجرایی احراز شروط سه گانه ی موضوع بند ۹ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم

اعلام کتبی موضوع خسارت توسط مودی (اعم از اشخاص حقیقی و حقوقی) حداکثر ظرف مدت ۳ماه از تاریخ ایجاد خسارت به فعالیت و دارایی مؤسسه همراه با اسناد و مدارکی که در اختیار دارد، به اداره امور مالیاتی ذی ربط احراز خسارت وارده از سوی اداره امور مالیاتی ذی ربط پس از بررسی اسناد و مدارک ارائه شده توسط مودی و اطلاعات مکتسبه با توجه به مستندات زیر:

• گواهی یا تاییدیه خسارت وارده از سوی مراجع ذی صلاح که متولی تشخیص خسارت می باشند و یا هرگونه سند معتبر دیگری که خسارت وارده را تأیید نماید.
• صورت جلسه یا صورت جلساتی که در خصوص ایجاد خسارت توسط مودی یا سایر مراجع ذی ربط در این زمینه تنظیم گردیده است.
• قراردادهای بیمه مرتبط خسارت وارده طبق قانون و مقررات با قراردادهای موجود جبران آن به عهده دیگری نبوده و یا در هر صورت از طریق دیگر جبران نشده باشد.

هزینه مطالبات مشکوک الوصول و لا وصول

بند ۱۱ ماده ۱۴۸ ذخیره مطالباتی که وصول آن مشکوک باشد مشروط بر این که

• اولاً مربوط به فعالیت مؤسسه باشد (مانند چک های برگشتی )
• ثانياً احتمال غالب برای لاوصول ماندن آن موجود باشد.
• ثالثاً در دفاتر مؤسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد تا زمانی که طلب وصول گردد یا لا وصول بودن آن محقق شود.

آیین نامه اجرایی موضوع بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم

هزینه مطالبات مشکوک الوصول و منظور نمودن ذخیره آن در صورت رعایت شرایط زیر در حساب مالیاتی قابل قبول خواهد بود؛

• هزینه منظور شده برای مطالبات مشکوک الوصول منحصراً باید در ارتباط با فعالیت مؤسسه باشد.
• میزان ذخیره مطالبات مشکوک الوصول برای هر یک از بدهکاران که احتمال لا وصول بودن طلب آن موجود باشد به صورت جداگانه مشخص و تعیین شده باشد.
• اسناد و مدارک مربوط به احتمال لا وصول ماندن طلب مؤسسه که برای آن ذخیره منظور شده است از کفایت لازم برخوردار باشد.
• هزینه مطالباتی که مربوط به طلب از کارمندان مدیران سهام داران با شرکا و شرکتهای تابعه می باشد، قابل قبول نخواهد بود.
• چنانچه مطالبات مؤسسه از پوشش بیمه ای برخوردار باشد در صورت لا وصول بودن آن مازاد میزان پوشش بیمه ای قابل قبول برای ایجاد ذخیره خواهد بود.
• ذخیره ایجادی مطالبات مشکوک الوصول بایستی در دفاتر مؤسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد تا زمانی که طلب وصول گردد یا لاوصول بودن آن محقق گردد.
• مطالبات لا وصول به شرط اثبات آن به موجب اسناد و مدارک مثبته تا میزان ذخیره مطالبات مشکوک الوصول از محل مزبور تأمین و در صورت مازاد بر میزان ذخیره در هزینه سال مورد رسیدگی که لاوصول شدن آن محقق شود قابل احتساب خواهد بود.

بند ۲۳ ماده ۱۴۸ ق.م.م

مطالبات لاوصول به شرط اثبات آن از طرف مودی مازاد بر مانده حساب ذخیره مطالبات مشکوک الوصول

هزینه های خرید و فروش بند ۱ ماده ۱۴۸ – بهای خرید و فروش

قیمت خرید کالای فروخته شده و یا قیمت خرید مواد مصرفی در کالا و خدمات فروخته شده.

بند ۱۵ ماده ۱۴۸ ق.م.م – مخارج حمل و نقل

مخارج حمل و نقل هزینه حمل کالای خریداری شده و سایر هزینه هایی که مستقیما مربوط به خرید کالا است در محاسبه بهای تمام شده کالای خریداری شده منظور می شوند .

بخشنامه شماره ۹۶/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۰۶/۱۳

وجوهی که بابت توقف اضافی بیش از دوره معین و مشخص در قرارداد برای بارگیری یا تخلیه کشتی ، کانتینر، واکن راه آهن و وسایل نقلیه جاده ای و تحت عنوان خسارت معطلی ( دموراژ ) به مالکان آنها پرداخت می گردد هزینه قابل قبول مالیاتی است .

بدیهی است وجوه مذکور جزو درآمد دریافت کننده محسوب خواهد شد .

بند ۱۷ ماده ۱۴۸ – حق العمل – حق مشاوره و ..

حق الزحمه های پرداختی متناسب با کار انجام شده از قبیل حق العمل دلالی حق الوكاله حق المشاوره حق حضور هزینه حسابرسی و خدمات مالی و اداری و بازرسی هزینه نرم افزاری طراحی و استقرار سیستم های مورد نیاز مؤسسه سایر هزینه های کارشناسی در ارتباط با فعالیت مؤسسه و حق الزحمه بازرسی قانونی.

تبصره ۲ ماده ۱۶۹ مودیان مالیاتی موضوع ماده ۱۶۹ موظفند از سامانه صندوق ماشینی (مکانیزه) فروش و تجهیزات مشابه استفاده کنند.

معادل هزینه های انجام شده بابت خرید، نصب و راه اندازی تجهیزات فوق اعم از نرم افزاری و سخت افزاری از اولین سال استفاده و یا سالهای بعد آن قابل کسر است.

هزینه های مالی و بانکی

بند ۱۸ ماده ۱۴۸ سود کارمزد و جریمه هایی که برای انجام عملیات مؤسسه به بانک ها، صندوق تعاون صندوق حمایت از توسعه بخش کشاورزی و همچنین مؤسسات اعتباری غیربانکی مجاز و شرکت های واسپاری لیزینگ دارای مجوز از بانک مرکزی پرداخت شده یا تخصیص یافته باشد .

بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۳/۴۰ مورخ ۱۳۹۳/۰۳/۲۶

کلیه مؤسسات اعتباری غیربانکی که دارای مجوز از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران هستند، مشمول بند (۱۸) ماده (۱۴۸) اصلاحی قانون مالیات های مستقیم می باشند.

دستور العمل رسیدگی به تسهیلات مالی دریافتی و سود و کارمزد پرداختی شماره۲۳۲/۳۹۳/۳۰۵۴۵ تاریخ ۸۸/۰۳/۱۸

به منظور ایجاد وحدت رویه در رسیدگی به حساب تسهیلات مالی دریافتی و هزینه سود و کارمزد پرداختی مقرر می دارد مأموران مالیاتی در رسیدگی به حسابهای مذکور موارد زیر را دقیقاً مد نظر قرار داده و مطابق آن اقدام نمایند.

• فهرست کامل تسهیلات مالی دریافتی از اشخاص بانکها و مؤسسات مالی و اعتباری به شرح فرم پیوست از مودی اخذ گردد.
• با توجه به مقررات ماده ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم بررسی نمایید تسهیلات دریافتی در جهت انجام عملیات مؤسسه مصرف گردیده باشد؛ در غیر این صورت موارد مصرف به کارگیری مبلغ تسهیلات را دقیقاً ردیابی و در فرم مربوطه درج نمایید.
• در مواردی که تسهیلات مذکور در جهت عملیات مؤسسه به کار گرفته نشده، در این صورت هزینه تسهیلات از نظر مالیاتی جزو هزینه های قابل قبول محسوب نمی شود.
• چنانچه تسهیلات مالی دریافتی در فعالیتهای معاف از مالیات و یا مشمول مالیات مقطوع به استثنای املاک و حق واگذاری محل که به عنوان داراییهای ثابت با دارایی نامشهود مؤسسه می باشد مصرف می شود، در این صورت هزینه تسهیلات مذکور مربوط به بخش معاف یا مشمول مالیات مقطوع حسب مورد بوده و قابل کسر از درآمد مشمول مالیات نخواهد بود.
• طبق بند ۱۸ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم سود و کارمزدی که برای انجام دادن عملیات مؤسسه به بانک ها صندوق تعاون و همچنین مؤسسه اعتباری غیربانکی مجاز دارای مجوز فعالیت مالی و اعتباری از بانک مرکزی پرداخت یا تخصیص یافته باشد به عنوان هزینه قابل قبول میباشد.

بنابراین با توجه به فهرست اطلاعات دریافتی به شرح بند یک فوق و قراردادهای مربوطه هزینه تسهیلات مالی دریافتی از سایر اشخاص و مؤسسات اعتباری غیربانکی که دارای مجوز فعالیت از بانک مرکزی نمی باشند، به عنوان هزینه قابل قبول محسوب نخواهد شد.

• در صورتی که مودیان مالیاتی از محل تسهیلات دریافتی به سایر اشخاص از جمله شرکاء سهامداران، مدیران و اشخاص وابسته موضوع ماده ۱۲۹ قانون تجارت به عنوان وام قرض پرداخت نمایند هزینه تأمین مالی مربوط به تناسب مبالغ پرداختی مذکور به عنوان هزینه قابل قبول محسوب نخواهد شد

تعدیلات سنواتی ۲۰۰/۲۱۰۱۲ مورخ ۱۳۹۱/۱۰/۲۵

مستنبط از مفاد ماده ۱۴۷ و بند (۱) ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم، سود سپرده های پرداختی توسط مؤسساتی که بدون مجوز به فعالیت های موضوع ماده (۱) قانون تنظیم بازار غیر متشکل پولی در امر واسطه گری مالی عرضه و تقاضای پول مبادرت می نمایند

و در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه و در دوره مالی مربوط می باشد، جزو هزینه های قابل قبول مؤسسات یاد شده، محسوب می گردد.

بخشنامه شماره ۲۴۱۸/۲۴۶۹۲ مورخ ۱۳۷۲/۰۵/۲۰

نظر به این که در خصوص نحوه ثبت سود و یا کارمزد مربوط به اخذ وام از بانک ها بابت خرید هر گونه دارایی و کالا توسط اشخاص فروش اقساطی سؤالاتی مطرح شده و ابهاماتی وجود دارد:

لذا به منظور رفع ابهام و اتخاذ رویه واحد، یادآور می گردد: چنان چه دریافت کننده این قبیل وامها مؤسسات و یا واحدهای تولیدی بوده و جهت خرید ماشین الات و یا ایجاد دارایی باشد

مادام که این قبیل مؤسسات با واحدهای تولیدی به بهره برداری نرسیده باشند، سود و با کارمزد که پرداخت می شود جزو قیمت تمام شده محسوب و مأخذ محاسبه استهلاک خواهد بود

ولی از تاریخ شروع بهره برداری به بعد و همچنین در سایر موارد سود یا کارمزد پرداختی جزو هزینه های مربوط به استقراض تلقی و انعکاس آن در بهای تمام شده مواد و کالا صحیح نبوده و بایستی مطابق عرف حسابداری و حسابرسی جزو هزینه مالی دوره های مربوط منظور می گردد.

بخشنامه شماره ۳۴۳۷۲ مورخ ۱۳۸۷/۰۴/۱۵

هزینه سود و کارمزد پرداختی یا تخصیصی بابت تسهیلات دریافتی از بانکها، صندوق تعاون و همچنین مؤسسات اعتباری غیربانکی مجاز از محل وجوه اداره شده جزو هزینه های قابل قبول مالیاتی برای دریافت کنندگان تسهیلات مزبور، پذیرفته خواهد شد.

بخشنامه شماره ۸۰۶۷۶ ت ۴۸۰۰۲ هـ ۱۳۹۱/۰۴/۲۷

سود و کارمزد پرداختی توسط اشخاص حقیقی و حقوقی به صندوقهای حمایت از تحقیقات و توسعه صنایع الکترونیک ضمانت سرمایه گذاری صنایع کوچک ضمانت صادرات ایران توسعه صنایع دریایی و بیمه فعالیتهای معدنی جزو هزینه های قابل قبول مالیاتی موضوع ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم محسوب می شوند.

در صورتی که طبق قوانین و مقررات مربوط عدم انجام تکالیف یا تعهد از سوی اشخاص مشمول جریمه ای شناخته شود

این جرائم به استثنای جرائم پرداختی به بانکها به استناد رأی عمومی شورای عالی مالیاتی به شماره ۳۰۴/۱۲۳۵۶ مورخ (۷۱/۱۰/۲۹) با توجه به عدم پیش بینی آن در قانون مالیات های مستقیم و مقررات ذی ربط به عنوان هزینه قابل قبول در تشخیص درآمد مشمول مالیات قابل پذیرش نخواهد بود.

بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۴/۸ مورخ ۱۳۹۴/۰۲/۰۲

سود و کارمزد پرداختی به سازمان خصوصی سازی بابت خرید اقساطی دارایی ها در اجرای قانون سیاستهای کلی اصل چهل و چهار قانون اساسی و سایر قوانین مرتبط به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی خریداران مذکور تلقی می شود.

بدیهی است این حکم قابل تسری به سود و کارمزد پرداختی بابت خرید سهام و سهم الشرکه نخواهد بود.

بخشنامه شماره ۲۰۰/۲۱۰۱۲ مورخ ۱۳۹۱/۱۰/۲۵

مستنبط از مفاد ماده ۱۴۷ و بند (۱) ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم، سود سپرده های پرداختی توسط مؤسساتی که بدون مجوز به فعالیتهای موضوع ماده (۱) قانون تنظیم بازار غیر متشکل پولی در امر واسطه گری مالی عرضه و تقاضای پول مبادرت مینمایند

و در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه و در دوره مالی مربوط می باشد. جزو هزینه هایقابل قبول مؤسسات یاد شده، محسوب می گردد.

بخشنامه شماره ۱۹۸۰/۱۶۷۴۵-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۲/۰۴/۰۷ – اوراق مشارکت

سود و کارمزدی که شرکتها بابت صدور و فروش اوراق مشارکت به اشخاص پرداخت مینمایند، جزو هزینه های قابل قبول، پذیرفته خواهد شد.

بخشنامه شماره ۲۳۲/۱۶۷۱/۳۷۰۸/۱۴۹۰۵ مورخ ۱۳۸۳/۰۹/۰۱

حسب اطلاع واصله بانک ها و مؤسسات اعتباری بانکی از محل سپرده های مردمی و یا وام های بین بانکی و همچنین سایر اشخاص حقوقی از محل منابع مالی خود اقدام به خرید اوراق مشارکت و سهام سایر شرکت ها نموده

و بابت اوراق و سهام یاد شده سود دریافت می نمایند، از آنجا که سود سهام و اوراق مذکور از پرداخت مالیات بر درآمد معاف بوده و در مجموع درآمدهای مشمول مالیات اشخاص یاد شده منظور نمی گردند .

بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۳/۱۰۲ مورخ ۱۳۹۳/۰۹/۱۰

هزینه مالی مربوط به استهلاک کسر اوراق بهادار از جمله اوراق مشارکت و انواع صکوک اوراق اجاره مرابحه و … که تحت نظارت سازمان بورس و اوراق بهادار با کسر منشر می شوند، در هر دوره جزو هزینه های قابل قبول مالیاتی ناشر آن خواهد بود.

نحوه محاسبه سود و کارمزد تسهیلات خارجی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی

بخشنامه شماره ۲۳۰/۳۵۶۲۵ د مورخ ۱۳۹۱/۱۱/۱۸

سود تسهیلات مالی سرمایه گذاران خارجی که مجوز فعالیت آن در اجرای ماده ۶ قانون تشویق و حمایت سرمایه گذاری خارجی صادر شده و به تصویب هیئت سرمایه گذاری خارجی رسیده و مراتب نیز به تأیید سازمان سرمایه گذاری و کمکهای اقتصادی و فنی ایران رسیده باشد جزو هزینه قابل قبول شرکت سرمایه پذیر، پذیرفته خواهد شد.

نحوه پذیرش هزینه سود و کارمزد پرداختی بابت تسهیلات دریافتی از بانکهای خارجی

بخشنامه شماره ۲۱۲۵/۲۴۸۳۱-۲۱۱ مورخ ۸۵/۰۶/۲۷

سود و کارمزد پرداختی بابت تسهیلات دریافتی از بانکهای خارجی که منابع مالی آن در سرمایه در گردش و یا ایجاد دارایی ثابت مشهود مودیان مالیاتی به کار گرفته می شود با رعایت استانداردهای حسابداری جزو هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد مشروط بر این که

• الف) مدارک مربوط به مجاز بودن بانک به عملیات بانکی طبق مستندات و مدارک رسمی صادره در کشور محل پایگاه ثبت شده بانک مزبور ارائه شود.

این مدارک باید به تأیید مقامات دارای امضای مجاز سفارت جمهوری اسلامی در آن کشور و مقامات ذی ربط وزارت امور خارجه در تهران برسد.

برای مواردی که مجوز لازم توسط سازمان سرمایه گذاری و کمکهای اقتصادی و فنی ایران صادر می شود، تایید مراتب فوق با سازمان مزبور است.

• ب) مستندات مربوط به استفاده از این منابع مالی تسهیلات در سرمایه در گردش و یا خرید دارایی ثابت مودیان به تأیید حسابدار رسمی حسب مورد مؤسسه حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی و یا سازمان حسابرسی مسئول حسابرسی صورتهای مالی مودی برسد.
• ج) به موجب بخشنامه ۲۰۰/۷۹۵۱ مورخ ۱۳۹۰/۰۴/۰۶ سقف هزینه مزبور نرخ LIBOR + ۲۵ درصد و در صورت افزایش نرخ مذکور با تایید بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران افزایش خواهد یافت.

بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۴/۸ مورخ ۱۳۹۴/۰۲/۰۲

سود و کارمزد پرداختی به سازمان خصوصی سازی بابت خرید اقساطی دارایی ها در اجرای قانون سیاست های کلی اصل چهل و چهار قانون اساسی و سایر قوانین و مقررات مرتبط به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی خریداران مذکور تلقی می گردد.

بدیهی است این حکم قابل تسری به سود و کارمزد پرداختی بابت خرید سهام و سهم الشرکه نخواهد بود.

مستنبط از مفاد ماده ۱۴۷ و بند ۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم سود سپرده پرداختی توسط مؤسساتی که بدون مجوز به فعالیت های موضوع ماده ۱ قانون تنظیم بازار غیر متشکل پولی در امر واسطه گری مالی عرضه و تقاضای پول مبادرت می نمایند

و در حدود متعارف متکی به مدارک و منحصراً به تحصیل درآمد مؤسسه در دوره مالی مربوط باشد جزو هزینه های قابل قبول مؤسسات یاد شده محسوب می گردد.

نحوه پذیرش هزینه سود و کارمزد پرداختی بابت تسهیلات دریافتی از بانکهای خارجی

بخشنامه شماره ۲۳۰/۳۵۶۲۵ د مورخ ۱۳۹۱/۱۱/۱۸

سود تسهیلات مالی سرمایه گذاران خارجی که مجوز فعالیت آن در اجرای ماده ۶ قانون تشویق و حمایت سرمایه گذاری خارجی صادر شده و به تصویب هیئت سرمایه گذاری خارجی رسیده و مراتب نیز به تأیید سازمان سرمایه گذاری و کمکهای اقتصادی و فنی ایران رسیده باشد جزو هزینه قابل قبول شرکت سرمایه پذیر پذیرفته خواهد شد.

نحوه پذیرش هزینه های سرمایه گذاران برای اجرای طرح های سرمایه گذاری

بخشنامه شماره ۳۵۶۸۱ مورخ ۱۳۸۱/۰۶/۲۰

بنا به اختیار حاصل از تبصره ۱ ماده ۱۴۸ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ و با توجه به پیشنهاد شماره ۲۵۷۱۶ مورخ ۱۳۸۱/۰۵/۰۶ آن سازمان هزینه هایی که توسط سرمایه گذار خارجی در خارج و داخل ایران

به منظور اجرای طرح های سرمایه گذاری از جمله طرح های نیروگاهی به روش ساخت بهره برداری و واگذاری (B.O.T) انجام پذیرد به شرح زیر جزو هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد.

• هزینه اخذ تسهیلات بانکی خارج از ایران سود و کارمزد وام هزینه تعهد و تضمین و مدیریت وام که برای انجام دادن طرح های سرمایه گذاری پرداخت شده یا تخصیص یافته باشد
• هزینه های قبل از بهره برداری و اولیه که قبل از ثبت شعبه شرکت در ایران صورت خواهد گرفت از قبیل هزینه مطالعات ریشه ای طراحی فنی و مهندسی هزینه تنظیم قرارداد مشروط به مشخص بودن نوع هزینه و میزان آن در قرارداد و حداکثر تا مبلغ ذکر شده در قرارداد با تأیید دستگاه اجرایی ذی ربط طرف قرارداد
• هزینه خرید بیمه تسهیلات بانکی اخذ شده خارج از ایران و هزینه بیمه تجهیزات و خسارات احتمالی راجع به فعالیت
• استهلاک هزینه سرمایه ای حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه که به تأیید دستگاه اجرایی طرف قرارداد رسیده باشد و مشروط بر آن که در دفاتر شعبه شرکت خارجی در ایران ثبت شده و صورت های مالی شعبه مورد تأیید یکی از مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران قرار گیرد،

به مدت مندرج در قرارداد با اعمال روش مستقیم د هزینه های انجام شده در خارج از کشور که به تأیید یکی از مؤسسات حسابرسی بین المللی رسیده و مورد قبول مؤسسه حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران که حسابرسی شعبه شرکت خارجی سرمایه گذاری خارجی در ایران را عهده دار است قرار گیرد.

نحوه پذیرش هزینه سود تسهیلات مالی سرمایه گذاری های خارجی

بخشنامه شماره ۱۰۲۶۳ مورخ ۱۳۸۴٫۰۵٫۰۳

سود تسهیلات مالی سرمایه گذاران خارجی که مجوز آن در اجرای ماده ۶ قانون تشویق و حمایت سرمایه گذاران خارجی صادر شده و به تصویب هیئت سرمایه گذاری خارجی رسیده

و مراتب نیز به تأیید، سازمان سرمایه گذاری و کمکهای اقتصادی و فنی ایران رسیده باشد جزو هزینه های قابل قبول شرکت سرمایه پذیر پذیرفته خواهد شد.

پذیرش استهلاک قراردادهای B.O.T و Buyback برای مجریان ایرانی طرح های مزبور

بخشنامه شماره ۲۰۰٫۹۳٫۴۹ مورخ ۱۳۹۳٫۰۴٫۲۲

استهلاک هزینه های حائز شرایط مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم که در قراردادهای ساخت بهره برداری و واگذاری (B.O.T) و بیع متعامل (Buyback) از سوی مجریان ایرانی طرح به عنوان هزینه های پروژه با دارایی سرمایه ای ثبت می گردد به نسبت درآمد هر سال و یا به نسبت سنوات دوره بهره برداری به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی مورد پذیرش خواهد بود.

هزینه ملزومات و ماشین آلات مورد پذیرش

بند ۴ ماده ۱۴۸

اجاره بهای ماشین آلات و ادوات مربوط به مؤسسه در صورتی که اجاری باشد.

بند ۱۹ ماده ۱۴۸

بهای ملزومات اداری و لوازمی که معمولاً ظرف یک سال از بین می روند ملزومات ، اجناس مصرفی هستند که بطور مستقیم در کالای ساخته شده به مصرف نمی رسند، مانند کاغذ تحریر و نوشت افزار و برای استفاده در عملیات موسسه خریداری و قصد فروش آنها را نداریم.

بند ۲۰ ماده ۱۴۸

مخارج تعمیر و نگهداری ماشین آلات و لوازم کار و تعویض قطعات یدکی که به عنوان تعمیر اساسی تلقی نگردد.

منظور از مخارج تعمیرات اساسی چیست ؟

تعمیر اساسی مخارج تغییر دارایی ثابت است که موجب بهبود وضعیت دارایی ( اعم از افزایش عمر مفید، افزایش ظرفیت تولید، بهبود کیفیت محصول و کاهش مخارج عملیاتی ) در مقایسه با وضعیت قبل از انجام تعمیر گردد.

هزینه های انجام شده جهت تعمیرات دارایی ثابت به دو دسته اساسی و تعمیرات جزئی تقسیم می شود.

تعمیرات اساسی که به حساب بهای تمام شده دارایی ها منظور می گردد عبارتند از آن دسته هزینه های انجام شده ای که مصرف بهسازی دارایی ثابت بوده و باعث افزایش منافع آتی موجود به میزان بیش از برآورد قبلی می گردد.

• افزایش عمر مفید دارایی
• افزایش کارایی دارایی و بهبود اساسی در کیفیت بازدهی دارایی سایر تعمیرات دارایی ثابت که مشمول موارد فوق نباشد تعمیرات جزئی تلقی می گردد.

این گونه مخارج برای حفظ و نگهداری دارایی ثابت در شرایط عادی عملیاتی انجام می شود و در دوره وقوع به عنوان هزینه در حساب ها ثبت می گردد.

بند ۱۱ استاندارد شماره ۱۱

مخارج بعدی مرتبط با دارایی ثابت مشهود تنها زمانی به مبلغ دفتری دارایی اضافه می شود که مخارج انجام شده موجب بهبود وضعیت دارایی در مقایسه با استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه آن گردد.

به گونه ای که شواهد کافی مبنی بر وقوع جریان منافع اقتصادی ناشی از این مخارج به درون واحد تجاری وجود داشته باشد.

نمونه هایی از بهبود وضعیت که منجر به افزایش منافع اقتصادی دارایی می شود :

• الف) اصلاح فنی ماشین آلات به منظور افزایش عمر مفید شامل افزایش در کیفیت محصول
• ب ) بهسازی قطعات ماشین آلات به منظور دستیابی قابل ملاحظه در کیفیت محصول
• ج) بکارگیری فرآیندهای تولیدی جدید که موجب کاهش قابل ملاحظه در برآورد قبلی مخارج عملیاتی گردد.

بند ۱۲ استاندارد شماره ۱۱

بر اساس معیارهای شناخت ؛ مخارج روزمره تعمیر و نگهداری دارایی های ثابت مشهود که به منظور حفظ وضعیت دارایی در مقایسه با استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه آن انجام می شود، معمولاً در زمان وقوع به عنوان هزینه شناسایی می گردد.

برای مثال مخارج سرویس با بازدیدکلی ماشین آلات و تجهیزات معمولاً به این دلیل که موجب حفظ و نه افزایش استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه دارایی میگردد هزینه محسوب می گردد.

هزینه های قابل قبول مالیاتی صاحبان مشاغل

تبصره ۱ ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم

از لحاظ مقررات هزینه های قابل قبول کلیه اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل موضوع ماده (۹۵) قانون مالیات های مستقیم که مکلف به نگهداری دفاتر می باشند در حکم مؤسسه محسوب می شوند.

همچنین هزینه های قابل قبول مالیاتی در مورد سایر صاحبان مشاغل نیز قابل پذیرش است.

هزینه های قابل قبول مالیاتی شرکتهای تعاونی

تبصره ۳ ماده ۱۴۸

در محاسبه مالیات شرکت ها و اتحادیه های تعاونی ذخائر موضوع بندهای (۱) و (۲) ماده (۱۵) قانون شرکت های تعاونی مصوب ۱۳۵۰٫۰۳٫۱۶ و اصلاحیه های بعدی آن

و در مورد شرکت ها و اتحادیه هایی که وضعیت خود را با قانون بخش تعاونی اقتصاد جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۷۰٫۰۶٫۱۳ تطبیق داده اند یا بدهند ذخیره موضوع بند (۱) و حق تعاون و آموزش موضوع بند (۳) ماده (۲۵) قانون اخیر جزو هزینه محسوب می شود.

ماده ۱۵ قانون شرکت های تعاونی مصوب ۱۳۵۰٫۰۳٫۱۶

از محل درآمد ویژه سالانه شرکت های تعاونی مبالغ زیر کسر و به حساب های مربوط منظور می شود.

• حداقل ۱۲ درصد به حساب ذخیره قانونی غیر قابل تقسیم احتساب مبالغ مربوط از محل درآمد حاصل از معاملات با اعضا در حساب ذخیره مندرج در این بند تا زمانی که مبلغ کل ذخیره حاصل از درآمدهای مذکور به میزان معدل سرمایه سه سال اخیر شرکت نرسیده باشد، الزامی خواهد بود

ولی مبالغ حاصل از معاملات با غیر اعضا و سایر درآمدهای مجاز شرکت که خارج از حدود عملیات جاری آن باشد بدون رعایت معدل مذکور همه ساله به حساب ذخیره قانونی غیر قابل تقسیم منتقل می شود.

• 3 درصد از درآمد ویژه سالانه برای توسعه تعلیمات و آموزش تعاون در منطقه تعاونی مربوط در سراسر کشور در اختیار اتحادیه تعاونی نظارت و هماهنگی منطقه ای و مرکزی رشته مربوطه و تا زمانی که اتحادیه های مزبور تشکیل نشده اند در اختیار وزارت تعاون و امور روستاها گذاشته می شود.
• ذخایر دیگری که در اساسنامه مقرر شده باشد.

ماده ۲۵ قانون بخش تعاونی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۷۰٫۰۶٫۱۳

سود خالص شرکت ها و اتحادیه های تعاونی در هر سال مالی به ترتیب زیر تقسیم می شود.

از حداقل پنج درصد (۵) به بالا با تصویب مجمع عمومی عادی به عنوان ذخیره تعاونی به حساب ذخیره قانونی منظور می شود.

تبصره ۱ – ذخیره قانونی تا زمانی که مبلغ کل ذخیره حاصل از درآمدهای مذکور به میزان یک چهارم معدل سرمایه سه سال اخیر شرکت نرسیده باشد، الزامی است.

تبصره ۲ – تعاونی ها می توانند تا حداکثر یک دوم ذخیره قانونی را جهت افزایش سرمایه خود به کار ببرند.

حداکثر پنج درصد از سود خالص به عنوان اندوخته احتیاطی به پیشنهاد هیئت مدیره و تصویب مجمع عمومی عادی به حساب مربوط منظور میگردد و نحوه مصرف آن با تصویب مجمع عمومی عادی است.

چهار درصد از سود خالص به عنوان حق تعاون و آموزش به صندوق تعاون واریز می گردد.

انواع اندوخته ها در حسابداری

1 – اندوخته قانونی

هیئت مدیره هر شرکت مکلف است هر ساله طبق ماده ۱۴۰ قانون تجارت 5% از سود خالص را با عنوان اندوخته قانونی برای تقویت بنیه مالی مؤسسه با عنوان اندوخته قانونی اختصاص دهند و ذخیره نمایند.

همین که اندوخته قانونی به ۱۰ کل سرمایه شرکت رسید ذخیره آن اختیاری است.

2 – اندوخته احتیاطی – سرمایه ای

(برای مصارف عمومی و احتیاطی) افزایش سرمایه اندوخته قانونی به عنوان پشتوانه ای جهت بازپرداخت تعهدات به اشخاص ثالث و بستانکاران در نظر گرفته می شود.

۳ – اندوخته توسعه و تکمیل

برای مقاصد خاص به منظور پیشبرد اهداف و خط مشی مؤسسه و افزایش توان تولید و تشویق کار و روحیه کاری و … اندوخته طرح و توسعه، مهمترین اندوخته اختیاری است که اگر با مجوز وزارت صنایع انجام شود، از پرداخت مالیات نیز معاف می باشد.

سایر هزینه های قابل قبول مالیاتی

بند ۲1 ماده ۱۴۸

هزینه اکتشاف معادن که منجر به بهره برداری نشده باشد.

بند ۲۲ ماده ۱۴۸

هزینه های مربوط به حق عضویت و حق اشتراک پرداختی مربوط به فعالیت مؤسسه

بند ۲۵ ماده ۱۴۸

ضایعات متعارف تولید بند ۲۶ ماده ۱۴۸ ذخیره مربوط به هزینه های پرداختنی قابل قبول که به سال مورد رسیدگی ارتباط دارد.

بند ۲۷ ماده ۱۴۸

هزینه های قابل قبول مربوط به سالهای قبلی که پرداخت یا تخصیص آن در سال مالیاتی مورد رسیدگی تحقق می یابد؛

مطابق بخشنامه شماره ۲۳۲٫۲۴۰٫۲۸۳۴۵ مورخ ۱۳۸۵٫۰۷٫۱۸ هزینه های قابل قبول سنوات قبل که خارج از اختیار مودی در سال مالیاتی مورد رسیدگی تحقق می یابد، به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی می گردد.

ماده ۱۳۸ مکرر

اشخاصی که آورده نقدی برای تأمین مالی پروژه طرح و سرمایه در گردش بنگاه های تولیدی را در قالب عقود مشارکتی فراهم نمایند.

معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار از پرداخت مالیات بر درآمد معاف می شوند و برای پرداخت کننده سود، معادل سود پرداختی مذکور به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی می گردد.

تبصره ۱ – استفاده کننده از معافیت موضوع این ماده تا 2 سال نمیتواند آورده نقدی را از بنگاه تولیدی خارج کند،

در صورت کاهش آورده نقدی به میزان ارزش روز معافیت استفاده شده مالیات سال خروج نقدی، اضافه می شود.

تبصره ۲ – تشخیص تحقق به کارگیری آورده نقدی برای تأمین مالی پروژه – طرح یا سرمایه در گردش با اداره امور مالیاتی حوزه مربوط است.

موارد مهم در لحاظ هزینه های قابل قبول مالیات

بند ۱۲ ماده ۱۴۸ زیان سنواتی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی

زیان اشخاص حقیقی یا حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر آنها و با توجه به مقررات احراز گردد از درآمد سال یا سال های بعد استهلاک پذیر است.

با توجه به بخشنامه شماره ۲۳۲٫۲۴۰۱٫۲۸۳۴۵ مورخ ۱۳۸۵٫۰۷٫۱۸ زیان اشخاص حقیقی یا حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر و با توجه به مقررات احراز گردد بدون تفکیک آن به سنوات قبل یا بعد و حداکثر تا میزان درآمد مشمول مالیات ابرازی مستهلک می گردد.

به عنوان مثال زیان مورد تایید سنوات قبل شرکت الف مبلغ 1500 میلیون ریال است، چنانچه در سال 1402میزان درآمد مشمول مالیات ابرازی و درآمد مشمول مالیات مورد تایید حسابرس مالیاتی به ترتیب مبالغ 750 میلیون و 2500 میلیون ریال باشد.

در سال 1402 مبلغ 750 میلیون ریال از زیان سنوات قبل قابل استهلاک است.

بخشنامه شماره ۲۳۲٫۱۳۷۶٫۱۰۱۲۴ مورخ ۱۳۸۴٫۵٫۲۹

نظر به این که در صورت وجود سود حاصل از منابع معاف با دارای نرخ مقطوع در صورت سود و زیان که بالطبع سود و زیان ابرازی اشخاص با لحاظ نمودن آن اظهار گردیده

لذا در تعیین درآمد مشمول مالیات و یا تایید زیان حاصل از منابع غیر معاف که با لحاظ نمودن مفاد بند ۱۳ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم و بند ۱ بخشنامه ۲۳۲٫۲۴۰۱٫۲۸۳۴۵ مورخ ۱۳۸۵٫۰۷٫۱۸ قابل کسر از درآمد ابرازی سال با سال های بعد است

می بایست درآمد حاصل از منابع معاف و با دارای نرخ مقطوع از محاسبات منفک شود و درآمد مشمول مالیات و یا زیان منابع مشمول مورد محاسبه قرار گیرد.

در نتیجه زیان حاصل از منابع مشمول مالیات به شرح فوق قابل کسر از درآمد مشمول مالیات ابرازی مودی در سال یا سال های بعد حسب مورد می باشد.

به عبارتی دیگر سود حاصل از منابع معاف یا دارای نرخ مقطوع نباید به سایر زیانهای مودی که از فعالیتهای مشمول مالیات حاصل شده است تسری باید.

کمک های بلاعوض معاف از مالیات

مطابق ماده ۱۷۲ صد درصد (۱۰۰) وجوهی که به حساب های تعیین شده از طرف دولت به منظور بازسازی یا کمک و نظایر آن به صورت بلاعوض پرداخت میشود

و همچنین وجوه پرداختی یا تخصیصی و با کمک های غیر نقدی بلاعوض اشخاص اعم از حقیقی یا حقوقی جهت تعمیر، تجهیز، احداث و یا تکمیل مدارس دانشگاه ها مراکز آموزش عالی مراکز بهداشتی و درمانی و یا اردوگاه های تربیتی

آسایشگاه ها مراکز بهزیستی کمیته امداد امام خمینی جمعیت هلال احمر کتابخانه و مراکز فرهنگی و هنری (دولتی) طبق ضوابطی که توسط وزارتخانه های آموزش و پرورش علوم، تحقیقات و فن آوری بهداشت، درمان و آموزش پزشکی و امور اقتصادی و دارایی تعیین می شود،

از درآمد مشمول مالیات عملکرد سال پرداخت منبعی که مودی انتخاب خواهد کرد قابل کسر می باشد.

مودیان می بایست صورت کمک های دریافتی خود در هر سال را حداکثر تا آخر تیرماه سال بعد در تهران به سازمان امور مالیاتی کشور و در استان ها به ادارات کل امور مالیاتی استان تسلیم نمایند.

نحوه پذیرش هزینه سود تسهیلات مالی سرمایه گذاری های خارجی

بخشنامه شماره ۱۰۲۶۳ مورخ ۱۳۸۴٫۰۵٫۰۳

سود تسهیلات مالی سرمایه گذاران خارجی که مجوز آن در اجرای ماده ۶ قانون تشویق و حمایت سرمایه گذاران خارجی صادر شده و به تصویب هیئت سرمایه گذاری خارجی رسیده

و مراتب نیز به تأیید سازمان سرمایه گذاری و کمکهای اقتصادی و فنی ایران رسیده باشد جزو هزینه های قابل قبول شرکت سرمایه پذیر، پذیرفته خواهد شد.

رسیدگی به حساب تعدیلات سنواتی چگونه است ؟

بخشنامه شماره ۲۰۰٫۲۱۰۱۳ مورخ ۱۳۹۱٫۱۰٫۲۵

نظر به سؤالات و ابهامات مطرح شده در رابطه با نحوه اقدام ادارات امور مالیاتی در خصوص حساب تعدیلات سنواتی در زمان رسیدگی و به منظور ایجاد وحدت رویه مقرر می گردد:

حساب تعدیلات سنواتی سود و زیان انباشته طی دوره جاری میتواند بدهکار با بستانکار گردد.

بنابراین ماموران مالیاتی می بایست در زمان رسیدگی گردش حساب مذکور و مستندات مربوطه را اخذ و ضمن بررسی صحت محاسبات مربوط با رعایت مقررات زیر اقدام نمایند.

الف) اقلام بدهکار حساب مذکور در صورتی که موجب کاهش درآمد مشمول مالیات ابرازی شده باشد، برگشت و به درآمد مشمول مالیات عملکرد مورد رسیدگی اضافه گردد، به استثنای موارد زیر :

اقلام مربوط به هزینه های سنوات قبل در صورت انطباق با مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم در صورتی که به هر دلیل خارج از اختیار مودی در سال مورد رسیدگی تحقق یابد، مشروط بر این که مربوط به درآمدهای مشمول معافیت مالیاتی و یا مالیات مقطوع نبوده و یا درآمد مشمول مالیات سال مربوط از طریق علی الرأس تعیین نگردیده باشد.

بدیهی است در صورتی که بخشی از درآمدهای سال مربوط معاف یا مشمول مالیات مقطوع بوده باشد هزینه ها به نسبت درآمدها با رعایت مقررات تسهیم می شود.

بموجب رای دیوان عدالت اداری در سال ۹۶ عبارت ” به هر دلیل خارج از اختیار مودی” در سال مورد رسیدگی تحقق یابد ابطال گردیده است.

اقلام مربوط به برگشت از فروش و تحقیقات و یا اصلاحات فروش بر اساس مستندات مربوط، مشروط بر این که مربوط به درآمدهای معاف با مشمول مالیات مقطوع نباشد.

ب ) اقلام بستانکار حساب مذکور به استثنای موارد زیر به درآمد مشمول مالیات عملکرد سال مورد رسیدگی اضافه گردد.

اقلامی که توسط واحد مالیاتی به درآمد مسئول مالیات سنوات قبل اضافه شده است.

درآمدهایی که در سنوات مربوط معاف از پرداخت مالیات بوده اند؛ توجه خواهند داشت در مواردی که مبنای محاسبه معافیت درآمدهای ابرازی بوده است در این صورت به علت عدم ابراز در سال مربوط مشمول مالیات می باشد.

درآمد مشمول مالیات مقطوع در صورتی که مالیات متعلق به درآمدهای مذکور در اجرای مقررات قانونی مربوط مطالبه با پرداخت نشده باشد با رعایت مقررات نسبت به مطالبه آن اقدام شود.

اقلام مربوط به برگشت هزینه هایی که مودی در دوره مربوط سال شناسایی هزینه مشمول معافیت یا مشمول مالیات به نرخ مقطوع بوده است.

ج) در صورتی که در سال مورد رسیدگی درآمد مشمول مالیات از طریق علی الرأس تعیین می گردد؛

در خصوص اقلام بدهکار حساب تعدیلات سنواتی هیچ گونه تأثیری بر درآمد مشمول مالیات دوره مورد رسیدگی ندارد.

اقلام بستانکار حساب تعدیلات سنواتی چنانچه مربوط به برگشت هزینه سنوات قبل بوده و در سال مربوط به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی پذیرفته شده است عیناً به درآمد مشمول مالیات سال مورد رسیدگی اضافه شود.

اقلام بستانکار حساب تعدیلات سنواتی که مربوط به حساب درآمد باشد، چنانچه در سال مربوط درآمد مشمول مالیات از طریق رسیدگی به دفاتر تعیین شده و هزینه های مرتبط با اقلام درآمدی مذکور در آن سال به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی پذیرفته شده است.

در این صورت کل درآمد منظور شده در بستانکار حساب تعدیلات سنواتی به درآمد مشمول مالیات سال مورد رسیدگی اضافه شود در غیر این صورت با اعمال ضریب نسبت به تعیین درآمد مشمول مالیات درآمد مورد نظر اقدام و به درآمد مشمول مالیات سال مورد رسیدگی اضافه شود.

تسعیر ارز

بند ۲۴ ماده ۱۴۸

زیان حاصل از تسعیر ارز بر اساس اصول متداول حسابداری مشروط بر اتخاذ یک روش یکنواخت طی سال های مختلف از طرف مودی

 بخشنامه شماره ۲۰۰٫۹۳٫۵۲۴ مورخ ۹۳٫۰۶٫۲۲

با توجه به سؤالات و ابهامات مطرح شده در خصوص تسعیر ارز در ارتباط با مودیانی که دارای معاملات ارزی با دارایی و بدهی پولی ارزی می باشند و به منظور وحدت رویه در رسیدگی مالیاتی، مقرر می دارد موارد به شرح زیر ملحوظ نظر قرار گیرد.

کلیات به طور کلی تسعیر ارز در دو مقطع زمانی صورت می پذیرد.

۱ – تاریخ انجام معامله

بهای معاملات ارزی اعم از پولی و غیرپولی بر اساس نرخ ارز در تاریخ معامله تسعیر و در حسابها ثبت می شود.

تاریخ ترازنامه صرفاً اقلام پولی ارزی باید به نرخ ارز در تاریخ ترازنامه تسعیر شود، چنانچه نرخ ارز اقلام پولی در فاصله تاریخ انجام معامله تا تاریخ تسویه معامله و یا تا پایان دوره مالی متفاوت باشد.

در این صورت تفاوت نرخ ارز در تاریخ تسویه و یا در تاریخ ترازنامه حسب مورد با نرخ قبلی اعمال شده در حساب ها به عنوان سود (زیان) تسعیر ارز شناسایی می شود.

منظور از اقلام پولی در تسعیر ارز چیست ؟

اقلام پولی در واقع اقلامی هستند که قرار است به مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجه نقد دریافت یا پرداخت شوند، ویژگی اصلی اقلام پولی حق دریافت یا تعهد پرداخت مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجه نقد می باشد.

نمونه ای از اقلام پولی در ترازنامه نمونه سازمان امور مالیاتی کشور که به همراه اظهار نامه اشخاص حقوقی و یا حقیقی موضوع بند الف ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم در اختیار مودیان محترم مالیاتی قرار گرفته است و یا در صورت های مالی اساسی تر از نامه مطابق استاندارد شماره (۱) حسابداری ایران عنوان شده اند.

• موجودی نقد و بانک
• حسابها و استاد دریافتنی و پرداختنی تجاری
• سایر حسابها و اسناد دریافتنی و پرداختنی تجاری
• تسهیلات مالی دریافتی ٫ پرداختی
• سود سهام پرداختنی (صرفاً اشخاص حقوقی)
• پیش دریافت ها صرفاً دریافت بابت فروش کالاهایی که قیمت آن در زمان تحویل مشخص  می شود.
• جاری شرکا و سهامداران

لازم به توضیح است. اشاره به موارد فوق به صورت نمونه بوده و ممکن است اقلام پولی دیگری و  تحت عناوین دیگر در صورتهای مالی مودی محترم وجود داشته باشد.

منظور از اقلام پولی در تسعیر ارز چیست ؟

در مقابل اقلام غیر پولی، اقلامی  هستند که ویژگی اصلی آنها نبود حق دریافت یا تعهد پرداخت مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجه نقد می باشد.

• پیش پرداخت خرید کالا و خدمات به قیمت ثابت مانند پیش پرداخت اجاره
• سرقفلی دارایی های نامشهود
• موجودیهای مواد و کالا
• داراییهای ثابت مشهود
• بدهیهایی که از طریق تحویل دارایی غیر پولی تسویه میشود

نمونه هایی از اقلام غیر پولی هستند.

مطابق بند ۲۹ استاندارد حسابداری شماره ۱۶ تفاوت های تسعیر بدهی های ارزی مربوط به داراییهای واجد شرایط به شرط رعایت معیارهای مربوط به احتساب مخارج مالی در بهای تمام شده دارایی ها طبق استاندارد شماره ۱۳ با عنوان مخارج تأمین مالی باید به بهای تمام شده آن دارایی منظور شود.

همچنین تفاوتهای تسعیر بدهیهای ارزی مربوط به تحصیل و ساخت دارایی ها ناشی از کاهش شدید ارزش ریال در صورت احراز تمام شرایط زیر تا سقف مبلغ قابل بازیافت به بهای تمام شده دارایی مربوط اضافه می شود.

• الف) کاهش ارزش ریال نسبت به تاریخ شروع کاهش ارزش حداقل ۲۰ باشد.
• ب) در مقابل بدهی حفاظی وجود نداشته باشد.
• در ضمن در صورت برگشت شدید کاهش ارزش ریال ، حداقل (۲۰%) سود ناشی از تسعیر بدهیهای مزبور تا سقف زیانهای تسعیری که قبلاً به بهای تمام شده دارایی منظور شده است متناسب با عمر مفید باقیمانده از بهای تمام شده دارایی کسر  می شود.

اتخاذ یک روش یکنواخت منظور از روش یکنواخت حفظ ویژگی کیفی اطلاعات مالی و مقایسه پذیری آن از طریق همسانی در اندازه گیری و نمایش اثرات معاملات و رویدادهای مالی میباشد.

بدیهی است چنان چه مودی در سنوات گذشته نسبت به شناسایی سود (زیان) تسعیر ارز اقدام نموده باشد و در سال مورد رسیدگی برای اولین بار اقدام به شناسایی زیان تسعیر ارز بر اساس استانداردها و اصول متداول حسابداری نموده باشد هزینه مذکور در اجرای بند ۲۴ ماده ۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم قابل تبدیل خواهد بود.

همچنین چنانچه سود تسعیر ارز با توجه به نوع ارز با نرخهای اعلام شده توسط مراجع مربوط کمتر از واقع ثبت شده باشد به استناد بند ۲ و تبصره ۲ ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم، قابل اضافه نمودن به درآمد مشمول مالیات بوده و لزومی به ارسال به هیئت موضوع بند ۳ ماده مذکور ندارد.

ضمناً عدم شناسایی زیان تسعیر ارز نیز به موارد قابل ارجاع به هیئت مذکور نمی باشد.

نکات قابل توجه در رسیدگی مالیاتی تسعیر ارز

۱. سود حاصل از تسعیر ارز صرف نظر از منشأ تحصیل آن مشمول مالیات خواهد بود به طور مثال، معافیت حاصل صادرات دلیلی بر معافیت درآمدهایی که به لحاظ نگهداری با کاربرد ارز حاصل از صادرات به دست می آید نخواهد بود

بدیهی است زیان تسعیر ارز حاصل از صادرات نیز به شرط رعایت مقررات قابل قبول خواهد بود.

عبارت ” به طور مثال معافیت حاصل صادرات دلیلی بر معافیت درآمدهایی که به لحاظ نگهداری با کاربرد ارز حاصل از صادرات به دست می آید، نخواهد بود بموجب رای دیوان عدالت اداری در سال ۹۶ ابطال گردیده است.

در خصوص صادرات

الف) در مواردی که مودی ملزم به فروش ارز حاصل از صادرات بر نرخ ارز مرجع به بانک مرکزی باشد ثبت اولیه معامله ارزی تسویه طلب ارزی و تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات فروش صادراتی با نرخ ارز مرجع می باشد که به نرخ تاریخ های مربوط اعمال خواهد شد.

ب ) چنانچه مودی ملزم به فروش ارز حاصل از صادرات در اتاق مبادله ارزی باشد، ثبت اولیه معامله ارزی تسویه طلب ارزی و تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با صادرات با نرخ ارز اتاق  مبادلات ارزی می باشد که به نرخ تاریخ های مربوطه اعمال خواهد شد.

ج) چنانچه مودی الزامی به فروش ارز حاصل از صادرات در اتاق مبادلات ارزی و نیز بانک مرکزی نرخ ارز مرجع ندانسته باشد ثبت اولیه معامله ارزی تسویه طلب ارزی و تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات فروش صادراتی با نرخ ارز توافقی می باشد که به نرخ تاریخ های مربوطه اعمال خواهد شد.

د) با توجه به ماده ۱۶ قانون امور گمرکی مصوب ۱۳۹۰٫۰۸٫۲۲ چنانچه ارزش کالای صادراتی مندرج در پروانه های گمرکی با مبلغ ثبت شده در دفاتر متفاوت باشد

در این صورت نوع ارز مورد استفاده در تعیین بهای کالای صادراتی و شناسایی درآمد حاصل از صادرات فارغ از نوع ارز مورد استفاده توسط گمرک در تعیین ارزش ریالی کالای صادره با توجه به بندهای الف ب و ج فوق، نرخ مرجع مبادله ای و یا توافقی حسب مورد خواهد بود.

در خصوص واردات

الف) چنان چه ارز مورد نیاز مودی برای واردات توسط بانک مرکزی و به نرخ مرجع تامین شده  باشد، ثبت اولیه معامله ارزی تسویه بدهی ارزی و نیز تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات واردات با نرخ ارز مرجع میباشد که به نرخ تاریخهای مربوط اعمال خواهد شد.

ب) در صورتی که ارز مورد نیاز مودی برای واردات از اتاق مبادلات ارزی تأمین شده باشد، ثبت اولیه معامله ارزی و تسویه بدهی ارزی و تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات واردات با نرخ ارز اتاق مبادلات ارزی میباشد که به نرخ تاریخ های مربوطه اعمال خواهد شد.

ج) چنانچه ارز مورد نیاز برای واردات از طریق بانک مرکزی و یا اتاق مبادلات ارزی تأمین نشده باشد ثبت اولیه معامله ارزی تسویه طلب ارزی و تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات واردات با نرخ توافقی می باشد که به نرخ تاریخ های مربوطه اعمال خواهد شد.

د) با توجه به ماده ۱۴ قانون امور گمرکی مصوب ۱۳۹۰٫۰۸٫۲۲ چنانچه ارزش کالای وارداتی مندرج در پروانه گمرکی با مبلغ ثبت شده در دفاتر متفاوت باشد؛

در این صورت نوع ارز مورد استفاده در تعیین بهای کالای وارداتی فارغ از نوع ارز مورد استفاده توسط گمرک در تعیین ارزش ریالی کالای وارده با توجه به بندهای الف ب و ج فوق نرخ مرجع مبادله ای و با توافقی حسب مورد خواهد بود.

در خصوص مطالبات ٫ بدهی سهامداران (شرکا)، تسهیلات ارزی استفاده از هر یک از نرخ های  ارز شامل نرخ های ارز مرجع مبادله ای و توافقی در ثبت اولیه معامله ارزی و تسعیر مانده کلیه اقلام  پولی ارزی مربوط به معامله ارزی در تاریخ ترازنامه

نظیر مانده دارایی ٫ بدهی ارزی در صورت عدم  تسویه در همان دوره وقوع با ملحوظ نظر داشتن این که مودی مالیاتی مطابق مقررات مکلف به تسویه حساب به نرخ ارز مرجع یا مبادله ای است یا تکلیفی در این خصوص نداشته و تسویه حساب به نرخ توافقی می باشد صورت می پذیرد.

همچنین به هنگام تسویه طلب بدهی ارزی علاوه بر ملاحظات فوق مستندات کافی جهت اثبات نوع ارز از طرف مودی ارائه شود.

بخشنامه شماره ۲۰۰٫۹۵٫۲۵ مورخ ۱۳۹۵٫۰۴٫۲۲

پیرو دستورالعمل شماره ۲۰۰٫۹۳٫۵۲۴ مورخ ۱۳۹۳٫۰۶٫۲۲ در خصوص تسعیر ارز با توجه به سؤالات مطرح شده در خصوص سود و زیان حاصل از تسعیر ارز فروشهای صادراتی بدین وسیله اعلام می دارد.

در خصوص فروشهای صادراتی که وجه آن به صورت ریالی دریافت میگردد چنانچه طبق مستندات مربوط احراز گردد امر صادرات تحقق یافته و وجه حاصل از صادرات طبق مدارک و مستندات به ریال دریافت و در حساب های مربوطه در دفاتر نیز به ریال ثبت گردیده باشد

از جمله صادرات به کشورهای عراق و افغانستان که به صورت ریالی انجام می گیرد مگر این که طبق اسناد و مدارک ارزی بودن آن احراز گردد تسعیر ارز در این گونه موارد موضوعیت نداشته و همچنین فارغ از ریالی با ارزی بودن فروش های صادراتی اعطای معافیت مالیاتی صادرات با رعایت کلیه مقررات قانونی مربوط امکان پذیر خواهد بود.

در خصوص فروش های صادراتی که وجه آن به صورت ارزی دریافت میگردد چنان چه صادر کنندگان در زمان انجام صادرات فروش ها را با نرخ ارز مرجع با نرخ ارز مبادله ای از جمله نرخ مندرج در پروانه صادرات در دفاتر ثبت نموده

لیکن در تاریخ تسویه و یا تاریخ ترازنامه از نرخ ارز توافقی نزد صرافی مورد تأیید بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران (آزاد) برای تسعیر ارز حاصله استفاده نمایند.

در این حالت تفاوت نرخ ارز اعم از نرخ مرجع یا نرخ مبادله ای با نرخ ارز توافقی نزد صرافی مورد تأیید بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران (آزاد) در تاریخ انجام صادرات از نظر مالیاتی به عنوان فروش صادرات تلقی می گردد

و صرفاً تفاوت نرخ ارز توافقی نزد صرافی مورد تأیید بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ، در تاریخ اولیه و تاریخ های بعدی مبنای محاسبه سود یا زیان تسعیر ارز قرار می گیرد.

مفاد این بخشنامه در مورد پرونده های مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۱ و بعد که در مراحل رسیدگی دادرسی مالیاتی مطرح میباشند نیز جاری میباشد.

بند مربوط به سود تسعیر ارز حاصل از صادرات در بخشنامه فوق بموجب رای دیوان عدالت اداری در سال ۹۶ ابطال گردید

بخشنامه شماره ۲۳۰٫۲۱۶۸۸ ٫ د مورخ ۱۳۹۲٫۰۸٫۰۵

در اجرای قسمت اخیر ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم در مواردی که هزینه ای در این قانون پیش بینی نشده یا بیش از نصابهای مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیئت وزیران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود.

پرداخت های انجام شده بر اساس قوانین و مصوبه های هیئت وزیران از نظر استانداردهای حسابداری به عنوان هزینه پذیرفته باشد طبق استانداردهای حسابداری هزینه عبارت است از کاهش در حقوق صاحبان سرمایه به جز در مواردی که به ستانده صاحبان سرمایه مربوط می شود.

بدیهی است مبالغی که به موجب قوانین و مصوبه های هیئت وزیران پرداخت میگردد لیکن ماهیت هزینه نداشته و جنبه سرمایه گذاری و یا پرداخت مطالبات یا دیون و … را دارد به عنوان هزینه قابل شناسایی نمی باشد مگر این که در قانون با مصوبه هیئت وزیران عنوان هزینه با کسر از درآمد مشمول مالیات آن تصریح شده باشد.

در صورتی که به موجب قوانین و مصوبه های هیئت وزیران برای انجام هزینه مذکور ترتیبات با شروط خاصی و با آیین نامه و دستورالعملی پیش بینی شده است. رعایت آیین نامه مورد نظر کنترل شود.

در ضمن با توجه به ماده ۱۳ تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری اثر بند ۹ بخشنامه شماره ۲۳۲٫۲۴۰۱٫۲۸۳۴۵ مورخ ۱۳۸۵٫۰۷٫۱۸ از تاریخ صدور رای هیئت عمومی دیوان عدالت اداری (۱۳۹۲٫۰۹٫۲۵) می باشد و قبل از صدور رأی مذکور، حکم موضوع بند ۹ بخشنامه مورد نظر جاری می باشد.

بند ۹ بخشنامه شماره ۲۳۲٫۲۴۰۱٫۲۸۳۴۵ مورخ ۱۳۸۵٫۰۷٫۱۸

در مواردی که به موجب قوانین مصوب اشخاص مکلف به پرداخت وجوهی در وجه خزانه یا سایر مراجعی که قانون گذار ذکر نماید باشند چنان چه طبق قانون مذکور با سایر قوانین به عنوان هزینه قابل قبول اعلام شود،

و یا از مأخذ درآمد مشمول مالیات قابل وصول باشد در این صورت بر اساس قسمت اخیر ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم وجوه پرداختی مذکور به عنوان هزینه قابل قبول سال پرداخت،

تلقی و یا به استناد تبصره ۵ ماده ۱۰۵ از درآمد مشمول مالیات اشخاص قابل کسر خواهد بود در غیر این صورت به عنوان هزینه قابل قبول تلقی نخواهد شد.

۱۰ تصویب نامه شماره ۳۱۰۶۷ ات ۲۵۵۹۸ هـ مورخ ۱۳۸۱٫۰۵٫۰۶ – تجارت الکترونیک

هزینه های راه اندازی تجارت الکترونیکی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی موضوع ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم و اصلاحیه های بعدی آن تلقی می گردد

هزینه های قابل کسر از درآمد مشمول مالیات

هزینه های درمانی

ماده ۱۳۷ – هزینه های درمانی پرداختی هر مودی بابت معالجه خود یا همبر و اولاد پدر و مادر و برادر و خواهر تحت تکفل در یک سال مالیاتی به شرط این که اگر دریافت کننده مؤسسه درمانی یا پزشک مقیم ایران باشد دریافت وجه را گواهی نماید

و چنانچه به تأیید وزارت بهداشت، درمان و آموزش پزشکی به علت فقدان امکانات لازم معالجه در خارج از ایران صورت گرفته است.

پرداخت هزینه مزبور به گواهی مقامات رسمی دولت جمهوری اسلامی ایران در کشور محل معالجه یا وزارت بهداشت درمان و آموزش پزشکی رسیده باشد.

همچنین حق بیمه پرداختی هر شخص حقیقی به مؤسسات بیمه ایرانی بابت انواع بیمه های عمر و زندگی و بیمه های درمانی از درآمد مشمول مالیات مودی کسر می گردد.

در مورد معلولان و بیماران خاص و صعب العلاج علاوه بر هزینه های مذکور، هزینه مراقبت و توان بخشی آنان نیز قابل کسر از درآمد مشمول مالیات معلول یا بیمار یا شخصی که تکفل او را عهده دار است. می باشد.

دستورالعمل اجرایی ماده ۱۳۷ قانون مالیات های مستقیم

بخشنامه شماره ۴۳۸۵٫۱۹۴۱۸-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳٫۱۱٫۰۷

پیرو بخشنامه شماره ۱۰۰۸۱٫۴۰۰۶ ۳۰٫۴ مورخ ۱۳۸۱٫۰۲٫۰۱

کسر حق بیمه های درمانی حقوق بگیر و افراد تحت تکفل وی و حق بیمه پرداختی بابت بیمه عمر شخصی حقوق بگیر به استثنای بیمه های عمر و پس انداز که قابل کسر نمی باشد،

از درآمد حقوق بیمه شدگان سازمان خدمات درمانی و سایر مؤسسات بیمه گر که پرداخت حقوق آنان معمولا به صورت ماهیانه صورت می پذیرد توسط کارفرمایان ذی ربط فاقد اشکال قانونی است. آنها میتوانند ضمیمه استاد مربوط به فهرست حقوق پرداختی در احتساب درآمد مشمول مالیات حقوق کشور یاد شده را منظور نمایند.

کارفرمایان بیمه شدگان سازمان تامین اجتماعی میتوانند صرفاً با کسر دو هفتم از سهم حق بیمه پرداختی حقوق بگیران بیمه شده و کارفرمایان بیمه شدگان سازمان خدمات درمانی و سایر مؤسسات بیمه گر ایرانی نیز میتوانند با کسر کل سهم حق بیمه پرداختی حقوق بگیران بیمه شده خود از درآمد حقوق آنان و با قید میزان آن در فهرستهای حقوق تسلیمی به اداره امور مالیاتی ذی ربط مالیات متعلق را محاسبه نمایند.

چنانچه پرداخت کنندگان حقوق برای حقوق بگیران خود با مؤسسات بیمه ایرانی، اقدام به انعقاد قرارداد بیمه عمر و بیمه های درمان تکمیلی نموده و ماهیانه سهم حق بیمه مربوط به حقوق بگیر را از حقوق وی کسر و به مؤسسات بیمه پرداخت نمایند

در این صورت نیز مجاز هستند ضمن درج میزان حق بیمه پرداختی سهم حقوق بگیر در فهرست های حقوق تسلیمی به اداره امور مالیاتی مربوط و ضمیمه نمودن گواهی مؤسسه بیمه به آن نسبت به کسر حق بیمه پرداختی از درآمد حقوق آنان اقدام نمایند.

مرجع اقدام در خصوص کسر هزینه های درمانی و مراقبت و توان بخشی معلولان و بیماری های خاص و صعب العلاج پرداختی توسط حقوق بگیران بابت معالجه خود و افراد تحت تکفل آنان، اداره امور مالیاتی محل دریافت مالیات بر درآمد حقوق آنان خواهد بود

و حقوق بگیران میتوانند پس از پایان سال انجام هزینه با ارائه نسخ اصلی گواهی و اسناد و مدارک تایید شده مربوط به هزینه های مذکور در یک سال مالیاتی از اداره امور مالیاتی ذی ربط درخواست استفاده از تسهیلات مقرر در ماده ۱۳۷ را بنمایند.

تذکر (۱) حق بیمه پرداختی بابت بیمه عمر افراد تحت تکفل مشمول این مقررات نخواهد بود.

تذکر (۲) لازم به یادآوری است نسخ برابر اصل شده با المثنی یا کپی مورد قبول نخواهد شد و درخواست استرداد مودی در صورت قطعیت مالیات نیز منبع قانونی ندارد که در این صورت اضافه پرداختی مودی بابت مالیات با رعایت مواد ۲۴۲ و ۲۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم، قابل استرداد خواهد بود.

نحوه اجرای مقررات ماده ۱۳۷ قانون مالیات های مستقیم در مورد کسر هزینه های پزشکی

بخشنامه شماره ۲۰۰٫۱۹۴۲۴ مورخ ۱۳۹۰٫۰۸٫۲۱

با عنایت به این که جدول هزینه های پزشکی انجام شده توسط مودیان در فرم اظهارنامه مالیاتی هر یک از مودیان مشاغل به عنوان یکی از اقلام کاهنده درآمد مشمول مالیات درج شده است.

بنابراین مودیان مالیاتی که درخواست استفاده از تسهیلات مقرر در ماده مذکور را دارند می بایست هزینه مورد نظر را در فرم اظهارنامه درج و اسناد و مدارک مربوط را در زمان تسلیم اظهارنامه به اداره امور مالیاتی مربوط تسلیم نمایند.

در صورتی که مودی در زمان تسلیم اظهارنامه مدارک مربوط به هزینه پزشکی خود و افراد تحت تکفل را به اداره امور مالیاتی ارائه ننموده باشد چنانچه قبل از رسیدگی و صدور برگ تشخیص مالیات نسبت به ارائه اسناد و مدارک مثبته در اجرای مقررات ماده ۲۳۷ قانون مالیات های مستقیم اقدام نماید

اداره امور مالیاتی مکلف است با رعایت مقررات در صورت احراز در این مورد و در موارد مذکور در بند (۱) فوق مراتب را در تنظیم گزارش رسیدگی و صدور برگ تشخیص مالیات ملحوظ نظر قرار داده و با رعایت مقررات از درآمد مشمول مالیات مودی کسر نماید.

چنانچه مودی بعد از رسیدگی و صدور برگ تشخیص درخواست استفاده از تسهیلات مقرر در ماده ۱۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم را داشته باشد، در این گونه موارد کسر هزینه های مذکور از درآمد مشمول مالیات با رعایت مقررات پس از طرح در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع مواد ۲۳۸ ،۲۴۴ ،۲۴۷ و ۲۵۱ مکرر قانون مالیات های مستقیم حسب مورد امکان پذیر خواهد بود.

تبصره ۲ ماده ۱۴۳ – سود و کارمزد

سود و کارمزد پرداختی یا تخصیصی اوراق بهادار موضوع تبصره (۱) این ماده به استثنای سود سهام گواهیهای سرمایه گذاری صندوقها مشروط به ثبت اوراق بهادار یاد شده نزد سازمان جزو هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات ناشر این اوراق بهادار محسوب می شود.

هزینه خسارات غیر مترقبه معاف از مالیات

مطابق ماده ۱۶۵ در مواردی که بر اثر حوادث و سوانح از قبیل زلزله سیل آتش سوزی، بروز آفات خشکسالی طوفان و اتفاقات غیر مترقبه دیگر به یک منطقه کشور یا به مودی یا به مودیان خاصی خسارتی وارد گردد و خسارت وارده از طریق وزارتخانه ها با مؤسسات دولتی با شهرداری ها یا سازمان های بیمه و یا مؤسسات عام المنفعه جبران نگردد

وزارت امور اقتصادی و دارایی می تواند معادل خسارت وارده از درآمد مشمول مالیات مودی در آن سال و سنوات بعد کسر و نسبت به آن دسته از مودیان که بیش از پنجاه درصد اموال آنان در اثر حوادث مذکور از بین رفته است و قادر به پرداخت بدهی های مالیاتی خود نمی باشند

با تصویب هیئت وزیران تمام یا قسمتی از بدهی مالیاتی آنها را بخشوده یا تقسیط طولانی نماید.

هزینه قابل قبول مالیاتی استهلاک

هزینه های استهلاک

ماده ۱۴۹ –

آن قسمت از دارایی استهلاک پذیر که بر اثر به کارگیری با گذشت زمان با سایر عوامل و بدون توجه به تغییر قیمتها ارزش آن تقلیل می یابد و همچنین هزینه های تأسیس، قابل استهلاک بوده و هزینه استهلاک آنها جزو هزینه های قابل قبول مالیاتی تلقی می شود.

در مورد داراییهایی که از طریق معاوضه تحصیل می شوند ارزش منصفانه دارایی تحصیل یا واگذار شده قابل اندازه گیری با محاسبه نباشد ارزش دفتر دارایی واگذار شده با احتساب سرک دریافتی با پرداختی مأخذ محاسبه استهلاک قرار می گیرد.

ماده مخارج مربوط به تعمیر اساسی دارایی در زمان انجام هزینه به ارزش دفتری دارایی اضافه شده و در طول باقیمانده عمر مفید دارایی قابل استهلاک خواهد بود.

مخارج مربوط تعمیر اساسی دارایی های ثابت که پس از پایان عمر مفید دارایی انجام میشود در سال انجام مخارج، قابل استهلاک است.

در مورد صنایعی که به طور دوره ای انجام عملیات اورهال بازرسی عمده ضرورت دارد ،اعم از این که عملیات اورهال طی عمر مفید یا پس از پایان عمر مفید دارایی صورت پذیرد، چنان چه طول دوره تکرار اقدامات فوق بیش از یک سال باشد.

مخارج انجام شده به طور جداگانه ثبت و طی دوره منتهی به اورهال بعدی مستهلک می گردد.

تفاوت های تسعیر بدهی های ارزی مربوط به تحصیل و ساخت دارایی ها، ناشی از کاهش ارزش ریال با رعایت استانداردهای حسابداری از دوره مالی شناسایی آن مطابق ضوابط و جداول پیوست این مجموعه مستهلک می گردد.

چنان چه بهای تمام شده برخی از اجزای یک دارایی ثابت مشهود در مقایسه با کل بهای تمام شده آن دارایی با اهمیت و عمر مفید آن متفاوت از دارایی مورد نظر بوده و بهای آن جزو حداقل ۲۰ درصد بهای تمام شده دارایی باشد جزء مذکور بر مبنای حداقل تا نصف عمر مفید و یا حداکثر تا دو برابر نرخ استهلاک دارایی مزبور قابل استهلاک خواهد بود در این صورت بهای تمام شده دارایی و اجزای با اهمیت آن باید به صورت جداگانه ثبت گردد.

مبدا محاسبه استهلاک دارایی ها از ابتدای ماه بعد از بهره برداری می باشد.

مؤسسات میتوانند در موارد غیر فعال و یا بلا استفاده ماندن موقت دارایی بیش از شش ماه متوالی در یک دوره مالی هزینه استهلاک دارایی مزبور در مدت بلا استفاده ماندن را به میزان ۳۰ درصد محاسبه نمایند.

در این صورت چنان چه محاسبه استهلاک بر حسب مدت باشد ۷۰٪ مدت زمانی که دارایی مورد استفاده قرار نگرفته است به باقیمانده مدت تعیین شده برای استهلاک دارایی در این جدول اضافه خواهد شد.

حکم این تبصره در مورد ساختمانها و تأسیسات ساختمانی و دارایی های نامشهود یا عمر مفید معین جاری نمی باشد.

هزینه های تأسیس در سال تأسیس به میزان صد در صد قابل استهلاک است.

هزینه های قبل از بهره برداری به استثنای هزینه هایی که طبق استانداردهای حسابداری قابل اجتناب در بهای تمام شده داراییهای استهلاک پذیر مندرج در جدول پیوست این مجموعه میباشد در سال انجام هزینه به حساب هزینه دوره منظور می گردد.

چنانچه قیمت تمام شده یک دارایی تحصیل یا ایجاد شده کمتر از ده درصد حد نصاب معاملات کوچک موضوع قانون برگزاری مناقصات در آن سال باشد در سال تحصیل یا ایجاد قابل استهلاک خواهند بود.

دارایی هایی که به صورت دست دوم خریداری می شوند مطابق عمر مفید و یا نرخ های مندرج در جدول استهلاکات قابل استهلاک خواهند بود.

در صورتی که بر اثر فروش مال قابل استهلاک یا مسلوب المنفعه شدن ماشین آلات، زبانی متوجه مؤسسه گردد زیان حاصل معادل ارزش مستهلک نشده دارایی منهای حاصل فروش در صورت فروش یکجا قابل احتساب در حساب سود و زیان همان سال است.

مؤسسات تولیدی و معدنی دارای پروانه بهره برداری از مراجع ذی ربط مجاز خواهند بود آن بخش از دارایی های ثابت استهلاک پذیر خود را که به منظور کاهش مصرف انرژی تولید و یا استفاده از انرژی های نو تجدید پذیر رفع یا کاهش آلودگی های زیست محیطی و ارتقای فناوری (تکنولوژی) خریداری می نمایند با نصف مدت و یا دو برابر نرخهای مندرج در این جدول مستهلک نمایند.

مشروط بر این که فهرست داراییهای مزبور و نحوه استهلاک آن و تأییدیه مراجع ذی ربط در مورد مصادیق این ماده را تا پایان انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه سال مالی خرید دارایی به اداره امور مالیاتی مربوط اعلام نمایند.

تبصره مسئولیت تشخیص مصادیق موضوع این ماده در مورد رفع یا کاهش آلودگی زیست محیطی با سازمان حفاظت محیط زیست و در سایر موارد با وزارتخانه و یا مؤسسه دولتی ذی ربط صادر کننده پروانه بهره برداری خواهد بود.

دارایی هایی که قیمت تمام شده آنها به طور کامل مستهلک می گردد، تا زمانی که در مالکیت مؤسسه میباشند باید بهای تمام شده و میزان استهلاک انباشته آن دارایی به طور کامل در حساب ها و دفاتر مؤسسه نشان داده شود.

مؤسسات مجاز می باشند که دارایی های استهلاک پذیر خود را بیش از مدت و یا با نرخی کمتر از نرخ های مقرر در این جدول مستهلک نمایند

مشروط بر این که فهرست دارایی های مربوط و نحوه استهلاک آنها را تا پایان انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه عملکرد سال تحصیلی دارایی و یا در اولین سال استفاده از مقررات و ضوابط این مجموعه به اداره امور مالیاتی ذی ربط اعلام نماید.

تبصره حکم این ماده برای دوره معافیت با محاسبه مالیات با نرخ صفر جاری نخواهد بود.

افزایش بهای ناشی از تجدید ارزیابی داراییهای اشخاص حقوقی با رعایت استانداردهای حسابداری مشمول پرداخت مالیات بر درآمد نیست و هزینه استهلاک ناشی از افزایش تجدید ارزیابی نیز به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی نمی شود.

تجدید ارزیابی و ارتباط آن با هزینه های قابل قبول

آیین نامه اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۴۹ موضوع بخشنامه شماره ۲۰۰٫۹۵٫۱۰ مورخ ۱۳۹۵٫۰۲٫۰۵

ماده 1 آیین نامه اجرایی تبصره (۱) ماده (۱۴۹) اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۹۴ ماده ۱ افزایش بهای ناشی از تجدید ارزیابی دارایی های اشخاص حقوقی با رعایت استانداردهای حسابداری مشمول پرداخت مالیات بر درآمد نمی باشد.

تبصره – منظور از دارایی داراییهایی است که مطابق استانداردهای حسابداری قابل تجدید ارزیابی است و شامل مواردی از قبیل دارایی های ثابت مشهود و نامشهود سرمایه گذاری بلند مدت و دارایی زیستی مولد است.

ماده ۲ کاهش مبلغ دفتری یک دارایی در نتیجه تجدید ارزیابی آن به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی پذیرفته نخواهد شد.

ماده ۳ هر گاه یک قلم از دارایی ها تجدید ارزیابی شود تجدید ارزیابی تمام اقلام طبقه ای که دارایی به آن تعلق دارد، الزامی است.

تبصره ۱ یک طبقه از داراییها را به شرطی میتوان به طور چرخشی تجدید ارزیابی کرد که تجدید ارزیابی آن طبقه از دارایی ها طی یک دوره کوتاه حداکثر تا پایان دوره مالی بعد کامل و به روز شود.

تبصره ۲ چنانچه در یک طبقه از دارایی های نامشهود تجدید ارزیابی شده به دلیل قابل اتکا نبودن ارزش منصفانه تجدید ارزیابی یک قلم دارایی نامشهود امکان پذیر نباشد، آن دارایی باید به بهای تمام شده پس از کسر استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته منعکس شود.

ماده 4 افزایش مبلغ دفتری یک دارایی در نتیجه تجدید ارزیابی آن مستقیماً تحت عنوان مازاد تجدید ارزیابی ثبت و در ترازنامه به عنوان بخشی از حقوق صاحبان سرمایه طبقه بندی می شود.

ماده ۵ مازاد تجدید ارزیابی منعکس شده در سرفصل حقوق صاحبان سرمایه به استثنای مواردی که نحوه عمل حسابداری آن به موجب قانون مشخص شده است، در زمان برکناری یا واگذاری دارایی مربوط یا به موازات استفاده از آن توسط واحد تجاری باید مستقیما به حساب سود (زیان) انباشته منظور شود.

تبصره در مواردی که مازاد تجدید ارزیابی به موازات استفاده از دارایی توسط واحد تجاری به حساب سود (زیان) انباشته منظور می شود، مبلغ مازاد قابل انتقال به حساب سود (زیان) انباشته معادل تفاوت بین استهلاک مبتنی بر مبلغ تجدید ارزیابی و استهلاک مبتنی بر بهای تمام شده تاریخی آن است

مبلغ مازادی که بدین ترتیب به حساب سود و زیان انباشته منتقل می شود مشمول مالیات بردرآمد نخواهد بود.

ماده ۶ تجدید ارزیابی موضوع این آیین نامه حسب مورد توسط کارشناس رسمی دادگستری با معرفی کانون کارشناسان رسمی دادگستری با کارشناس قوه قضائیه معرفی شده توسط مرکز امور مشاوران حقوقی وکلا و کارشناسان قوه قضائیه صورت می گیرد.

تبصره تجدید ارزیابی داراییهای موضوع این آیین نامه در مورد شرکتهای دولتی و شرکتهای وابسته به مؤسسات عمومی غیر دولتی و شرکتهایی که بیش از پنجاه درصد سهام یا سهم الشرکه آنان مشترکاً یا منفرداً متعلق به اشخاص مذکور با دولت و نهادهای عمومی غیر دولتی باشد، طبق نظر کارشناس یا کارشناسان منتخب یا مورد تأیید مجمع عمومی صاحبان سهام صورت می گیرد.

ماده ۷ هزینه استهلاک داراییهای تجدید ارزیابی شده به نسبت افزایش بهای ناشی از تجدید ارزیابی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی نمی گردد.

ماده ۸ در محاسبه درآمد مشمول مالیات دارایی های تجدید ارزیابی شده در زمان فروش معاوضه یا مسلوب المنفعه شدن مبلغ دفتری دارایی مبتنی بر بهای تمام شده بدون اعمال تجدید ارزیابی منظور خواهد شد.

ماده ۹ چنانچه در بین دارایی های تجدید ارزیابی شده داراییهای موضوع فصل اول باب سوم قانون مالیات های مستقیم و سهام یا سهم الشركه با حق تقدم سهام و سهم الشركه شرکت ها وجود داشته باشد، دارایی های مذکور در هنگام فروش و یا معاوضه صرفاً مشمول مقررات فصل مذکور و همچنین تبصره (۱) ماده (۱۴۳) و ماده (۱۴۳) مکرر قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره های آن حسب مورد خواهد بود.

ماده ۱۰ افزایش سرمایه از محل مازاد تجدید ارزیابی و پوشش زیان از محل مازاد مذکور، انتقال این مازاد به حساب سود و زیان یا اندوخته یا توزیع آن به هر شکل بین صاحبان سرمایه به منزله عدم رعایت استانداردهای حسابداری و همچنین تحقق درآمد در آن سال بوده و مشمول مالیات بر درآمد خواهد بود.

ماده ۱۱ : اشخاص حقوقی باید در خصوص داراییهایی که تجدید ارزیابی شده اند، علاوه بر مواردی که طبق استانداردهای حسابداری افشای آن الزامی می باشد موارد زیر را در صورت های مالی و اظهار نامه مالیاتی سال مالی تجدید ارزیابی و سالهای بعد حسب مورد منعکس نمایند.

الف – هزینه استهلاک دوره به تفکیک بهای تمام شده و تجدید ارزیابی هر یک از دارایی ها

ب – اطلاعات مربوط به فروش معاوضه با برکناری هر یک از دارایی های تجدید ارزیابی شده

تبصره : در صورتی که بر اثر فروش مال قابل استهلاک یا سلوب المنفعه شدن ماشین آلات زیانی متوجه مؤسسه گردد زیان حاصل معادل ارزش مستهلک نشده دارایی منهای حاصل فروش در صورت فروش یک جا قابل احتساب در حساب سود و زیان همان سال است.

حکم این تبصره در مورد دارایی تجدید ارزیابی شده نسبت به ارزش دفتری بدون اعمال تجدید ارزیابی جاری است.

بخشنامه شماره ۲۳۰٫۹۳٫۳۳ مورخ ۱۳۹۳٫۰۳٫۱۱

با توجه به اصلاحات انجام شده در آیین نامه اجرایی جزء (ب) بند (۷۸) قانون بودجه سال ۱۳۹۰ کل کشور و حذف گزارش حسابرسی مالیاتی در تأییدیه موضوع ماده (۱۰) آیین نامه مزبور، صرف عدم تسلیم گزارش حسابرسی مالیاتی در سال های مربوط موجب عدم برخورداری از معافیت مورد نظر نخواهد بود.

همچنین با توجه به تمدید مهلت ارائه تأییدیه های مربوط به سال تجدید ارزیابی (۱۳۹۰) و اولین سال پس از تجدید ارزیابی (۱۳۹۱) در اجرای اصلاحی آیین نامه مذکور به سازمان امور مالیاتی کشور اعلام نمایند.

چنان چه هر یک از مودیان حداکثر تا انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه سال ۱۳۹۲ (۱۳۹۳٫۰۴٫۳۱) نسبت به ارائه تأییدیه های موضوع ماده ۱۰ آیین نامه برای هر یک از سال های مذکور اقدام نمایند،

با رعایت سایر مقررات و آیین نامه اجرایی امکان برخورداری از معافیت مربوط را دارا خواهند بود، در ضمن مهلت ارائه تأییدیه موضوع ماده ۱۰ برای سنوات بعد از سال ۱۳۹۱ تا دوره مالی (منتهی به خروج دارایی) حداکثر تا سه ماه پس از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه هر سال می باشد.